Grunderwerbsteuer

Grunderwerbsteuer; Eigenheim

Der Erwerb des Eigentums an einem Grundstück, das mit einem Eigenheim bebaut ist, war nicht nach § 15 Abs. 7 DB/EigenheimVO von der Grunderwerbsteuer befreit.

I. Durch notariell beurkundeten Vertrag vom 23. April 1990 erwarben der Kl. und seine Ehefrau zu gemeinschaftlichem Eigentum ein bisher volkseigenes Grundstück, das mit einem Eigenheim bebaut war. Durch Grunderwerbsteuerbescheid vom 12. September 1990 setzte der Bekl. und Revisionskl. (das Finanzamt - FA) gegen den Kl. Grunderwerbsteuer in ... M fest. Als Bemessungsgrundlage zog es den gesamten Kaufpreis aus dem Vertrag vom 23. April 1990 heran. Der Einspruch wurde als unbegründet zurückgewiesen; lediglich aufgrund der Währungsumstellung wurde der Steuerbetrag auf die Hälfte herabgesetzt. Die Einspruchsentscheidung wurde an beide Eheleute adressiert. Zur Begründung der Steuerfestsetzung wurde ausgeführt, daß das am 19. März 1990 veröffentlichte Gesetz über den Verkauf volkseigener Gebäude vom 7. März 1990 (GBl. I, 157) und die dazu ergangene Durchführungsverordnung vom 15. März 1990 (GBl. I, 158) eine Befreiung von der Grunderwerbsteuer nicht mehr vorsähen.

Mit der dagegen gerichteten Klage wurde geltend gemacht, daß der zu eigenen Wohnzwecken erfolgte Erwerb nach § 12 der Verordnung über den Neubau, die Modernisierung und Instandsetzung von Eigenheimen - EigenheimVO - vom 31. August 1978 i. V. m. § 15 Abs. 7 der Durchführungsbestimmung zur EigenheimVO (DB/EigenheimVO) von der Grunderwerbsteuer befreit sei.

Das Bezirksgericht (BG) hat der Klage stattgegeben und den Grunderwerbsteuerbescheid und die diesen bestätigende Einspruchsentscheidung aufgehoben. Der Erwerb des Grundstücks sei nach § 14 EigenheimVO i. V. m. § 15 Abs. 7 der DB/EigenheimVO steuerfrei. Der Kl. und seine Ehefrau hätten im Erwerbszeitpunkt zum begünstigten Personenkreis nach § 12 Abs. 2 EigenheimVO gehört. Bei dem erworbenen Gebäude handele es sich um ein Eigenheim im Sinne der EigenheimVO, und der Erwerb sei zu eigenen Wohnzwecken des Kl. und seiner Ehefrau erfolgt. Der Erwerb sei nicht deshalb steuerpflichtig, weil das erworbene Eigenheim im Volkseigentum gestanden habe. Das BG folge insoweit nicht der von den Finanzverwaltungen der neuen Länder und des Landes Berlin vertretenen Auffassung, daß für unter das Gesetz über den Verkauf volkseigener Gebäude vom 7. März 1990 fallende Erwerbe volkseigener Ein- und Zweifamilienhäuser Grunderwerbsteuerbefreiung nach der EigenheimVO nicht zu gewähren sei (vgl. Ministerium der Finanzen des Landes Sachsen-Anhalt vom 24. September 1991, Umsatz- und Verkehr-steuer-Rundschau 1991, 382). Nach § 6 der Durchführungsbestimmung zum Gesetz über den Verkauf von Eigenheimen, Eigentumsanteilen und Gebäuden für Erholungszwecke vom 19. Dezember 1973 (GBl. I, 578) sei für den Erwerb volkseigener Eigenheime und volkseigener Miteigentumsanteile an Eigenheimgrundstücken zum Zwecke der Nutzung durch Arbeiterfamilien, Familien der Genossenschaftsbauern und kinderreiche Familien Grunderwerbsteuer nicht zu erheben gewesen. Diese Vorschrift, die als spezialgesetzliche Regelung den Bestimmungen der EigenheimVO vorgegangen sein möge, sei am 19. März 1990, dem Tag der Verkündung des Gesetzes vom 7. März 1990, außer Kraft getreten, ohne daß eine entsprechende Bestimmung in das neue Gesetz oder die dazu ergangene Durchführungsverordnung übernommen worden sei. Letztere enthielten keinerlei grunderwerbsteuerrechtliche Regelungen mehr, so daß sie auch nicht als lex specialis zur EigenheimVO angesehen werden könnten. Mit der Aufhebung der für volkseigene Eigenheime geltenden spezialgesetzlichen Regelung sei damit vielmehr die gegenüber den allgemeineren Vorschriften der EigenheimVO möglicherweise bestehende Sperrwirkung entfallen, so daß deren Anwendung auf nach dem 19. März 1990 erfolgte Erwerbe nichts mehr im Wege stehe. Weder aus dem Wortlaut noch aus dem Zweck der EigenheimVO und der DB/EigenheimVO ergäben sich im übrigen Anhaltspunkte dafür, daß die Anwendung dieser Vorschriften auf den Erwerb volkseigener Eigenheime ausgeschlossen sein sollte. Die Ei-genheimVO habe keineswegs nur für Privatpersonen, die ein Eigenheim auf eigene Kosten bzw. mit Aufnahme von persönlichen Krediten errichtet hätten, gegolten, sondern ausdrücklich auch für die Finanzierung des Kaufs von Eigenheimen, wobei die Person des Veräußerers keine Rolle gespielt habe. Der DDR-Gesetzgeber habe das Instrument der Errichtung und des Erwerbs von Eigenheimen eingesetzt. Es spreche nichts dafür, daß der Erwerb von Eigenheimen vom 19. März 1990 an auch dann grund-erwerbsteuerpflichtig werden sollte, wenn die Voraussetzungen einer in ei-ner anderen Rechtsnorm geregelten Befreiungsvorschrift erfüllt gewesen seien. Viel näher liege die Annahme, daß die Übernahme einer Grunderwerbsteuerbefreiung in das Gesetz über den Verkauf volkseigener Gebäude vom 7. März 1990 gerade deshalb unterblieben sei, weil § 15 Abs. 7 DB/EigenheimVO deren Regelungsbereich abdecke und deshalb eine spezielle Regelung wie

chtsnorm geregelten Befreiungsvorschrift erfüllt gewesen seien. Viel näher liege die Annahme, daß die Übernahme einer Grunderwerbsteuerbefreiung in das Gesetz über den Verkauf volkseigener Gebäude vom 7. März 1990 gerade deshalb unterblieben sei, weil § 15 Abs. 7 DB/EigenheimVO deren Regelungsbereich abdecke und deshalb eine spezielle Regelung wie beispielsweise in § 11 des Gesetzes über die Übertragung des Eigentums und die Verpachtung von landwirtschaftlich genutzten Grundstücken an Genossenschaften, Genossenschaftsmitglieder und andere Bürger vom 22. Juli 1990 (GBl. I, 899) entbehrlich gewesen sei.

Hiergegen wendet sich die Revision des FA. Zur Begründung führt das FA im wesentlichen an: Der Erwerbsvorgang sei auf der Grundlage des Gesetzes über den Verkauf volkseigener Gebäude vom 7. März 1990 erfolgt. Ein derartiger Erwerb eines volkseigenen Gebäudes einschließlich des volkseigenen Grund und Bodens sei vor Inkrafttreten dieses Gesetzes gesetzlich nicht vorgesehen gewesen. II. Die Revision des FA führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Herabsetzung der Grunderwerbsteuer auf X DM sowie zur Klageabweisung im übrigen.

Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da das BG zu Unrecht den Erwerb des Kl. als nach § 15 Abs. 7 DB/EigenheimVO grunderwerbsteuerbefreit angesehen hat. Der Kl. schuldet allerdings nur die nach der Hälfte des Kaufpreises zu bemessende Grunderwerbsteuer.

1. Der Erwerb des Kl. ist nach dem Grunderwerbsteuergesetz der ehemaligen DDR (GrEStG-DDR) vom 18. September 1970 (GBl., Sonderdruck Nr. 677) zu beurteilen. Das GrEStG-DDR unterliegt als revisibles Recht i. S. des § 118 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) der Überprüfung durch den Senat. Es ist auch für Zeitpunkte vor dem Wirksamwerden des Beitritts wie partielles Bundesrecht zu behandeln (Senatsurteil vom 19. Mai 1993 II R 29/92, BFHE 171, 351, BStBl. II 1993, 630). Dies gilt auch für die Vorschrift des § 15 Abs. 7 DB/EigenheimVO. Die Vorschrift enthält eine ausschließlich grunderwerbsteuerrechtliche Regelung. Die Tatsache, daß die Vorschrift gesetzestechnisch nicht im GrEStG-DDR selbst enthalten ist, ist in diesem Zusammenhang ohne Bedeutung. Ist das Grunderwerbsteuerrecht der früheren DDR als solches revisibles Recht, so kann für die Regelung des § 15 Abs. 7 DB/EigenheimVO nichts anderes gelten.

Durch den notariell beurkundeten Vertrag wurde der Anspruch auf Übereignung eines Grundstücks begründet. Dieser Rechtsvorgang unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG-DDR der Grunderwerbsteuer.

Der Kl. und seine Ehefrau haben das mit einem Eigenheim bebaute Grundstück zu gemeinschaftlichem Eigentum (§ 13 des Zivilgesetzbuches der DDR vom 20. Dezember 1965 - GBl. 166/1) erworben. Schuldner der Grunderwerbsteuer, die durch einen derartigen auf Erwerb gemeinschaftlichen Eigentums gerichteten Erwerbsvorgang entsteht, sind jedoch nicht die Ehegatten in ihrer Verbundenheit. Schuldner i. S. von § 15 Nr. 1 GrEStG-DDR ist vielmehr jeweils der an dem Vertrag auf der Erwerberseite beteiligte Ehegatte. Sind - wie im Streitfall - beide Ehegatten als Erwerber aufgetreten, so ist jeder für sich Steuerschuldner nach § 15 Nr. 1 GrEStG-DDR, ohne daß Gesamtschuldnerschaft besteht. Nach der ausdrücklichen Regelung des Art. 234 Abs. 2 des Einführungsgesetzes zum Bürgerlichen Gesetzbuch (EGBGB) finden auf das gemeinschaftliche Eigentum der Ehegatten die Vorschriften über das durch beide Ehegatten verwaltete Gesamtgut einer Gütergemeinschaft entsprechende Anwendung. Ein auf den Erwerb gemeinschaftlichen Eigentums gerichteter Grundstückskaufvertrag, an dem beide Ehegatten als Erwerber beteiligt sind, ist daher (auch) grunderwerbsteuerrechtlich so zu beurteilen wie ein durch beide Ehegatten erfolgender Grundstückserwerb zum Gesamtgut einer Gütergemeinschaft (vgl. zu letzterem Senatsurteil vom 4. April 1967 II R 49/93, BFHE 88, 388). Es liegen zwei getrennte Steuerfälle vor. Materiell-rechtlich ist jeder Ehegatte als Erwerber der Hälfte des Grundstücks anzusehen.

Diesen Grundsätzen entspricht die Sachbehandlung durch das FA im Streitfall nicht. Das FA hat allein den Kl. (Ehemann) zur Grunderwerbsteuer herangezogen, wobei es den gesamten Kaufpreis nach dem notariell beurkundeten Vertrag als Bemessungsgrundlage herangezogen hat. Der Bescheid leidet dadurch nicht an einem Bestimmtheits- oder Bekanntgabemangel. Der Inhalt des Bescheids ist vielmehr dahin zu verstehen, daß allein der Kl. die im Bescheid festgesetzte Grunderwerbsteuer schulden soll. Materiell-rechtlich erfolgte die Grunderwerbsteuerfestsetzung in dieser Höhe gegen den Kl. jedoch zu Unrecht, da er nur als Erwerber der Hälfte des Grundstücks anzusehen ist. Er ist daher Schuldner der Grunderwerbsteuer aus dem halben Kaufpreis nach dem notariell beurkundeten Grundstückskaufvertrag. Schuldner der auf die andere Hälfte der Bemessungsgrundlage entfallenden Grunderwerbsteuer ist seine Ehefrau. Die den Betrag von X DM übersteigende Festsetzung der Grunderwerbsteuer ist danach rechtswidrig; der Grunderwerbsteuerbescheid ist entsprechend zu ändern.

2. Entgegen der Auffassung des BG ist der Erwerb des Kl. nicht nach § 15 Abs. 7 DB/EigenheimVO von der Grunderwerbsteuer befreit. Der Kl. hat Eigentum an einem mit einem Eigenheim bebauten Grundstück erworben. Dieser Rechtsvorgang unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG-DDR der Grunderwerbsteuer. Er ist schon deswegen nicht nach § 15 Abs. 7 DB/EigenheimVO von der Grunderwerbsteuer befreit, weil der Erwerb des Eigentums an einem mit einem Eigenheim bebauten Grundstück nach dieser Vorschrift nicht begünstigt ist.

Nach § 15 Abs. 7 Satz 1 DB/EigenheimVO sind Bürger von der Grunderwerbsteuer befreit "beim Erwerb eines Eigenheims zu eigenen Wohnzwecken, eines unbebauten Grundstücks zum Zweck des Baus eines Eigenheims oder eines Grundstücks mit einem Bauwerk zu Zwecken des Umbaus zu einem Eigenheim". Der Erwerb eines bebauten Grundstücks ist danach nur dann befreit, wenn er zum Zwecke des Umbaus zu einem Eigenheim erfolgt, nicht aber dann, wenn das Grundstück bereits mit einem Eigenheim bebaut ist. Der "Erwerb eines Eigenheims" kann auch nicht dahin verstanden werden, daß er den "Erwerb eines mit einem Eigenheim bebauten Grundstücks" mitumfaßt. Beide Begriffe sind nicht identisch. Die EigenheimVO und die DB/EigenheimVO unterscheiden grundsätzlich zwischen Eigenheim (= Gebäude) und Grundstück sowie zwischen unbebautem und bebautem Grundstück. Es ist daher davon auszugehen, daß der Begriff "Eigenheim" in § 15 Abs. 7 Satz 1 DB/EigenheimVO bewußt gewählt ist und sich nur auf Gebäude bezieht. Daran hat sich durch das Gesetz über den Verkauf volkseigener Gebäude vom 7. März 1990 nichts geändert. Durch dieses Gesetz wurde der Anwendungsbereich des § 15 Abs. 7 Satz 1 DB/EigenheimVO nicht verändert. Die dem Wortlaut der Vorschrift folgende Auslegung würde auch nicht dadurch widerlegt, wenn - wie der Kl. behauptet - in der DDR früher eine abweichende Verwaltungspraxis bestanden hätte.