Einkommenssteuer

Einkommenssteuer; Grundstückserwerb mit Pflicht zu Bebauung und Bestellung eines dinglichen Wohnungsrecht für Überlasser als Anschaffungsgeschäft

Der Erwerb eines Grundstücks gegen die Verpflichtung, dieses mit einem Wohnhaus zu bebauen und dem Veräußerer ein dingliches Wohnungsrecht an einem Teil des Gebäudes auf Lebenszeit zu be-stellen, kann als Anschaffungsgeschäft zu beurteilen sein.

Der Kl. und Revisionsbekl. (Kl.) erwarb aufgrund notariell beurkundeten "Übergabevertrages" vom 8. September 1978 von seinen beiden Tanten ein bebautes Grundstück. Nach den Vorstellungen der Ver-tragsparteien war das darauf befindliche Bauwerk wertlos; es sollte abgerissen werden. Der Verkehrswert des Grundstücks betrug nach der übereinstimmenden Auffassung der Beteiligten 88.830 DM. Als Gegenleistung für die Übertragung des Grundstücks verpflichtete sich der Kl. gegenüber seinen Tanten, auf dem Grundstück nach dem Abriß der vorhandenen Bebauung binnen zweier Jahre ein Wohnhaus zu errichten und ihnen ein dingliches Wohnungsrecht an einer Wohnung im Erdgeschoß des Neubaues zur unentgeltlichen Selbstnutzung bis zum Tode der Längstlebenden einzuräumen. Der Bekl. und Revisionskl. (das Finanzamt - FA) be-rechnete den kapitalisierten Wert des dinglichen Wohnungsrechts mit 83.648 DM. Die Vertragsparteien waren sich lt. Vertrag darüber einig, daß der Kl. mit der Errichtung des Wohnhauses und der Bestellung des Woh-nungsrechts seine Gegenleistung in voller Höhe erbracht habe. Falls der Kl. seiner Verpflichtung nicht fristgerecht nachkommen sollte, hatte er das Grundstück den Tanten zurückzuübertragen. Besitz, Nutzungen und Lasten gingen auf den Kl. mit dem Tag des Vertragsschlusses über. Das von ihm auf dem übertragenen Grundstück errichtete Zweifamilienhaus wurde im Jahre 1980 bezugsfertig. Er überließ eine Wohnung seinen beiden Tan-ten; die andere bezog er selbst.

Das FA erließ im Jahr 1985 gegen die Kl. einen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1978, in dem es Einkünfte des Kl. aus Vermietung und Verpachtung in Höhe des Verkehrswertes des erworbenen Grundstücks von 88.830 DM ansetzte. Es war der Ansicht, der Kl. habe seinen Tanten entgeltlich ein Wohnungsrecht zugewendet.

Die Kl. machten mit ihrer nach insoweit erfolglosem Einspruch erhobenen Klage geltend, die für den Vorbehaltsnießbrauch maßgebenden steuerrechtlichen Grundsätze seien im Streitfall auf das Wohnungsrecht entsprechend anzuwenden, weil sich die Tanten das Wohnungsrecht zurückbehalten hätten. Selbst wenn man einen Tausch des Grundstücks gegen Ein-räumung eines dinglichen Wohnungsrechts annehmen wolle, so müsse dieser Rechtsvorgang der einkommensteuerrechtlich irrelevanten Vermögenssphäre zugeordnet werden.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit der Begründung statt, die Über-tragung des Grundstücks könne nicht als Gegenleistung für die Einräumung des Wohnungsrechts beurteilt werden. Wirtschaftlich betrachtet hät-ten sich die Tanten das Wohnungsrecht wie ein Vorbehaltsnießbraucher zurückbehalten.

Mit seiner vom FG zugelassenen Revision rügt das FA Verletzung des § 21 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Das FA beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen. Die Kl. beantragen, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Aus den Gründen: Die Revision des FA ist unbegründet.

Das FG hat im Ergebnis zutreffend Einkünfte des Kl. aus Vermietung und Verpachtung verneint.

Nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG zählen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung solche aufgrund einer entgeltlichen Überlassung von Grundstücken, Gebäuden oder Gebäudeteilen. Das empfangene Entgelt muß nach dem wirtschaftlichen Gehalt des zugrunde liegenden Vertragsverhältnisses als Gegenleistung für die Überlassung des Gebrauchs oder der Nutzung zu beurteilen sein. Daran fehlt es in den Fällen des Kaufs und des Tauschs, die beide auf die endgültige Übertragung des Vermögensgegenstandes selbst gerichtet sind.

Der erkennende Senat legt den vom Kl. mit seinen Tanten abgeschlossenen Vertrag vom 8. September 1978 nicht als eine entgeltliche Überlassung einer Wohnung auf Lebenszeit, sondern als ein Rechtsgeschäft aus, das auf die Anschaffung des Grundstücks gerichtet war. Um das Grundstück von den Tanten erwerben zu können, verpflichtete sich der Kl. diesen gegenüber, das Grundstück mit einem Wohnhaus zu bebauen und ihnen ein dingliches Wohnungsrecht an einer Wohnung zu bestellen. Die Gegenleistung des Kl. für die Übereignung des Grundstückes bestand in diesem Fall nicht in einer dauernden Überlassung einer Wohnung zur Selbstnutzung, sondern in der Bebauung des Grundstücks und der Bestellung des dinglichen Wohnungsrechts. Mit der Bebauung des Grundstücks und der Einräumung des dinglichen Wohnungsrechts hatte der Kl. nach dem aus-drücklichen Willen der Vertragsparteien seine Verpflichtung aus dem Ver-trag erfüllt.

Der erkennende Senat weicht mit dieser Würdigung des Vertragsverhältnisses, die er selbst vornehmen kann (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 2. Aufl., Anm. 17 zu § 118 m. w. N.), nicht von der Entscheidung des Bundesfinanzhofes vom 27. Juni 1978 - VIII R 54/74 - (BFHE 125, 535; BStBl. II 1979, 332) ab. Dem vorstehenden Urteil liegt ein mit dem des Streitfalls nicht vergleichbarer Sachverhalt zugrunde. Während das Vertragsverhältnis des Kl. als ein Anschaffungsgeschäft zu beurteilen ist, wur-de im Urteilsfall in BFHE 125, 535, BStBl. II 1979, 332 ein Einfamilienhaus zur Nutzung überlassen als nachträgliche Vergütung für geleistete Dienste.

Das war geschehen: Ein Mann erwarb durch einen notariell beurkundeten "Übergabevertrag" von seinen beiden Tanten ein bebautes Grundstück. Nach den Vorstellungen der Tanten und des Neffen war das darauf befindliche Bauwerk wertlos. Es sollte abgerissen werden. Die drei Beteiligten gingen davon aus, daß das Grundstück einen Verkehrswert von knapp 90.000 DM habe.

Als Gegenleistung für die Übertragung des Grundstücks mußte sich der Neffe seinen Tanten gegenüber verpflichten, auf dem Grundstück nach dem Abriß der vorhandenen Bebauung binnen zweier Jahre ein Wohnhaus zu errichten und ihnen ein dingliches Nutzungsrecht an einer Wohnung im Erdgeschoß des Neubaus zur unentgeltlichen Selbstnutzung bis zum Tode des Längstlebenden einzuräumen.

Wie vereinbart, geschah es. Aber dann kam das Finanzamt. Es berechnete den kapitalisierten Wert des dinglichen Wohnrechts und erließ gegen den Neffen einen Einkommensteuerbescheid, in dem es Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe des Verkehrswertes des erworbenen Grundstücks ansetzte. Das Finanzamt vertrat die Ansicht, der Neffe habe seinen Tanten entgeltlich ein Wohnungsrecht zugewendet.

Dagegen zog der Neffe vor Gericht. Er meinte, auf das Geschäft seien die für den Vorbehaltsnießbrauch maßgebenden steuerrechtlichen Grundsätze anzuwenden. Und selbst wenn man einen Tausch des Grundstücks gegen die Einräumung eines dinglichen Wohnungsrechts annehmen wolle, müsse dieser Rechtsvorgang der einkommensteuerlich irrelevanten Vermögenssphäre zugeordnet werden.

Das Finanzgericht gab der Klage statt mit der Begründung, die Übertragung des Grundstücks könne nicht als Gegenleistung für die Einräumung des Wohnungsrechts beurteilt werden. Wirtschaftlich betrachtet hätten sich die Tanten das Wohnungsrecht wie ein Vorbehaltsnießbraucher zurückbehalten. Gegen diese Entscheidung ging das Finanzamt in die Revision. Durch Urteil vom 21. Februar 1991 wies der Bundesfinanzhof die Revision jedoch zurück. Der Bundesfinanzhof meinte, das ganze sei ein Grundstücks-Anschaffungsgeschäft. Die Gegenleistung des Neffen für die Übereignung des Grundstücks habe nicht in der dauernden Überlassung einer Wohnung zur Selbstnutzung gelegen, sondern in der Bebauung des Grundstücks und der Bestellung des dinglichen Wohnrechts.