Dichtheitsprüfung einer Abwasserleitung als steuerbegünstigte Handwerkerleistung

Die Erhebung des unter Umständen noch mangelfreien Istzustandes, beispielsweise die Überprüfung der Funktionsfähigkeit einer Anlage durch einen Handwerker, kann ebenso Handwerkerleistung i.S.d. § 35 a Abs. 3 EStG sein wie die Beseitigung eines bereits eingetretenen Schadens oder vorbeugende Maßnahmen zur Schadensabwehr.

I. Streitig ist die Berücksichtigung von Aufwendungen für eine Dichtheitsprüfung der privaten Abwasserleitung als steuerermäßigende Handwerkerleistung nach § 35 a des Einkommensteuergesetzes (EStG). Der Kl. hat in der Einkommensteuererklärung 2010 für eine Dichtheitsprüfung der Abwasserleitung seines privat genutzten Wohnhauses eine Steuerermäßigung nach § 35 a Abs. 3 EStG in der im Streitjahr (2010) geltenden Fassung verlangt. Das beklagte Finanzamt (FA) hat das mit der Begründung abgelehnt, die Dichtheitsprüfung sei wie die vom TÜV oder anderen autorisierten Fachkräften durchzuführende Sicherheitsprüfung einer Heizungsanlage im Gegensatz zu einer Wartung der Heizungsanlage mit einer Gutachtertätigkeit vergleichbar; nach Rn. 12 des BMF-Schreibens vom 15. Februar 2010 - IV C 4-S 2296-b/07/0003 - (BStBl. I 2010, 140; ersetzt durch BMF-Schreiben vom 10. Januar 2014 - IV C 4-S 2296-b/07/0003:004 -, BStBl. I 2014, 75, Rn. 22) seien Aufwendungen, bei denen eine Gutachtertätigkeit im Vordergrund stehe, nicht nach § 35 a EStG begünstigt. Das Finanzgericht (FG) gab der daraufhin erhobenen Klage statt. Der BFH wie die Revision des Finanzamts zurück.

Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Aufwendungen des Kl. für die Dichtheitsprüfung der Abwasserleitungen seines privat genutzten Wohnhauses als steuerermäßigende Handwerkerleistungen nach § 35 a Abs. 3 EStG zu berücksichtigen sind.

1. Nach § 35 a Abs. 3 Satz 1 EStG ermäßigt sich auf Antrag die tarifliche Einkommensteuer für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen um 20 %, höchstens um 1.200 €. Die Steuerermäßigung kann nur in Anspruch genommen werden, wenn die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht wird (§ 35 a Abs. 4 Satz 1 EStG), und gilt nach § 35 a Abs. 5 Satz 2 EStG nur für Arbeitskosten.

a) Handwerkerleistungen sind einfache wie qualifizierte handwerkliche Tätigkeiten, unabhängig davon, ob es sich um regelmäßig vorzunehmende Renovierungsarbeiten oder um Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen handelt (vgl. Senatsurteil vom 6. Mai 2010 - VI R 4/09 -, BFHE 229, 534, BStBl. II 2011, 909). Begünstigt werden handwerkliche Tätigkeiten, die von Mietern und Eigentümern für die zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung in Auftrag gegeben werden, z. B. das Streichen und Tapezieren von Innenwänden, die Beseitigung kleinerer Schäden, die Erneuerung eines Bodenbelags (Teppichboden, Parkett oder Fliesen), die Modernisierung des Badezimmers oder der Austausch von Fenstern. Hierzu gehören auch Aufwendungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsarbeiten auf dem Grundstück, z. B. Garten- und Wegebauarbeiten (BT-Drucks. 16/643, 10, und BT-Drucks. 16/753, 11), aber auch die Reparatur, Wartung und der Austausch von Gas- und Wasserinstallationen (Barein in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 35 a EStG Rz. 27).

b) Die sachliche Begrenzung der begünstigten Maßnahme ist allein aus dem Tatbestandsmerkmal „im Haushalt" zu bestimmen (Senatsurteil vom 13. Juli 2011 - VI R 61/10 -, BFHE 234, 391, BStBl. II 2012, 232; BMF-Schreiben in BStBl. I 2014, 75, Rn. 20). Insbesondere unterscheidet das Gesetz weder nach Wortlaut noch nach Entstehungsgeschichte oder Sinn und Zweck zwischen sachlich begünstigten und nicht begünstigten Handwerkerleistungen. § 35 a Abs. 3 EStG gilt vielmehr insoweit (nicht aber räumlich, vgl. Senatsurteil vom 20. März 2014 - VI R 56/12 -, BFHE 245, 49, BStBl. II 2014, 882) ausnahmslos für alle handwerklichen Tätigkeiten. So ist beispielsweise nicht erforderlich, dass der Leistungserbringer in die Handwerksrolle eingetragen ist. Auch Kleinunternehmer i.S.d. § 19 des Umsatzsteuergesetzes (vgl. BMF-Schreiben in BStBl. I 2014, 75, Rn. 23) oder die öffentliche Hand können steuerbegünstigte Handwerkerleistungen erbringen (Apitz in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 35 a EStG Rz. 21; Eversloh in Lademann, EStG, § 35 a EStG Rz. 86; Wüllenkemper, Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 52; vgl. BMF-Schreiben in BStBl. I. 2014, 75, Rn. 22, 58 [Schornsteinfeger]).

2. Nach diesen Grundsätzen hat das FG die Dichtheitsprüfung der Abwasserleitungen des privat genutzten Wohnhauses zu Recht als steuerbegünstigte Handwerkerleistungen i.S.d. § 35 a Abs. 3 EStG beurteilt. Denn die Dichtheitsprüfung der Abwasserleitung diente nach den Feststellungen des FG der Überprüfung der Funktionsfähigkeit einer Hausanlage und ist damit als (vorbeugende) Erhaltungsmaßnahme zu beurteilen (vgl. Fischer in Kirchhof, EStG, 13. Aufl., § 35 a Rz. 10).

a) Die Erhebung des unter Umständen noch mangelfreien Istzustandes, beispielsweise die Prüfung der ordnungsgemäßen Funktion einer Anlage durch einen Handwerker, ist ebenso Handwerkerleistung i.S.d. § 35 a Abs. 3 EStG wie die Beseitigung eines bereits eingetretenen Schadens oder Maßnahmen zur vorbeugenden Schadensabwehr. Dies gilt auch dann, wenn der Handwerker über den ordnungsgemäßen Istzustand eines Gewerkes/einer Anlage eine Bescheinigung „für amtliche Zwecke" erstellt. Denn durch das Ausstellen einer solchen Bescheinigung verliert eine dahingehende handwerkliche Leistung ihren Instandhaltungscharakter nicht. Denn die regelmäßige Überprüfung von Geräten und Anlagen auf deren Funktionsfähigkeit (einschließlich Dokumentation) erhöht deren Lebensdauer, sichert deren nachhaltige Nutzbarkeit, dient überdies der vorbeugenden Schadensabwehr und zählt damit zum Wesen der Instandhaltung. Das verkennt die Revision, wenn sie fordert, zwischen begünstigten Handwerkerleistungen, durch die ein Objekt in seinem Zustand beeinflusst (verändert) werde, und nicht begünstigten Leistungen eines Handwerkers (Untersuchungen und Gutachten), die lediglich dazu dienten, den aktuellen Zustand eines Objekts festzustellen, zu unterscheiden. Im Übrigen ist die Erhebung des Istzustandes regelmäßig Voraussetzung für eine spätere - nicht unbedingt unmittelbar zeitlich nachfolgende und u. U. durch einen anderen Handwerksbetrieb durchgeführte Beseitigung des Schadens oder für Maßnahmen zur vorbeugenden Schadensabwehr und insoweit ohnehin als Annex, also Nebenleistung, zu der damit einhergehenden steuerbegünstigten Handwerkerleistung ebenfalls begünstigt (Bode, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 35 a Rz. D 6, Rz. F 5; vgl. auch Eversloh in Lademann, EStG, § 35 a EStG Rz. 86; differenzierend Barein, a.a.O., § 35 a EStG Rz. 28).

b) Wortlaut sowie Sinn und Zweck des § 35 a EStG stehen dieser Auslegung der Vorschrift nicht entgegen. Denn das Gesetz unterscheidet tatbestandlich nicht zwischen steuerbegünstigten Handwerkerleistungen, die zur Bekämpfung der Schwarzarbeit/Förderung der Beschäftigung förderungsbedürftig sind, und solchen Handwerkerleistungen, die einer solchen Förderung nicht bedürfen, weil sie ohnehin oder regelmäßig nicht „ohne Rechnung" in Anspruch genommen werden. Der Gesetzgeber hat vielmehr eine generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelung getroffen, ohne bei den materiellen und „formellen Voraussetzungen" des § 35 a EStG, etwa die Einbindung eines Kreditinstituts oder einer Bank in den Zahlungsvorgang, nach für Schwarzarbeit anfälligeren oder weniger anfälligen Berufsgruppen und Tätigkeiten zu unterscheiden (vgl. Senatsbeschluss vom 30. Juli 2013 - VI B 31/13 -, BFH/NV 2013, 1786).

Die Kosten für eine Dichtigkeitsprüfung der Abwasserleitung auf einem privat genutzten Grundstück sind – wie die Kosten für Beseitigung eines bereits eingetretenen Schadens oder die Kosten einer vorbeugende Maßnahmen zur Schadensabwehr – als Handwerkerleistung steuerbegünstigt, so der Bundesfinanzhof (BFH).

Das Finanzamt hatte die Kosten für eine Dichtheitsprüfung der Abwasserleitung eines privat genutzten Wohnhauses als steuerermäßigende Handwerkerleistung nach § 35 a des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht anerkannt. Begründung: Die Dichtheitsprüfung sei wie die vom TÜV oder anderen autorisierten Fachkräften durchzuführende Sicherheitsprüfung einer Heizungsanlage – anders als die Wartung der Heizungsanlage – keine handwerkliche, sondern eine gutachterliche Tätigkeit, und die sei nicht begünstigt. Finanzgericht (FG) und BFH sahen das anders.

Das FG habe die Aufwendungen des Klägers für die Dichtheitsprüfung der Abwasserleitungen seines privat genutzten Wohnhauses zu Recht als steuerermäßigende Handwerkerleistungen anerkannt.

Handwerkerleistungen seien einfache wie qualifizierte handwerkliche Tätigkeiten, unabhängig davon, ob es sich um regelmäßig vorzunehmende Renovierungsarbeiten oder um Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen handele. Begünstigt seien handwerkliche Tätigkeiten, die von Mietern und Eigentümern für die zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung in Auftrag gegeben werden, z. B. „das Streichen und Tapezieren von Innenwänden, die Beseitigung kleinerer Schäden, die Erneuerung eines Bodenbelags (Teppichboden, Parkett oder Fliesen), die Modernisierung des Badezimmers oder der Austausch von Fenstern". Dazu gehörten auch „Aufwendungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsarbeiten auf dem Grundstück, z. B. Garten- und Wegebauarbeiten, aber auch die Reparatur, Wartung und der Austausch von Gas- und Wasserinstallationen".

Sachlich begrenzt würden die begünstigten Maßnahmen allein aus dem Tatbestandsmerkmal „im Haushalt". Das Gesetz unterscheide nicht zwischen sachlich begünstigten und nicht begünstigten Handwerkerleistungen, sondern gelte „ausnahmslos für alle handwerklichen Tätigkeiten" und erfordere auch nicht, dass der Handwerker in die Handwerksrolle eingetragen sei. Auch Kleinunternehmer (§ 19 des Umsatzsteuergesetzes) oder die öffentliche Hand könnten steuerbegünstigte Handwerkerleistungen erbringen.

Nach diesen Grundsätzen sei die Dichtheitsprüfung der Abwasserleitungen des privat genutzten Wohnhauses als steuerbegünstigte Handwerkerleistung i.S. des § 35 a Abs. 3 EStG zu bewerten. Die Dichtheitsprüfung der Abwasserleitung diene der Überprüfung der Funktionsfähigkeit einer Hausanlage und sei damit als (vorbeugende) Erhaltungsmaßnahme zu beurteilen.

Die Erhebung des unter Umständen noch mangelfreien Ist-Zustandes, beispielsweise die Prüfung der ordnungsgemäßen Funktion einer Anlage durch einen Handwerker, sei ebenso Handwerkerleistung i.S. des § 35 a Abs. 3 EStG wie die Beseitigung eines bereits eingetretenen Schadens oder Maßnahmen zur vorbeugenden Schadensabwehr. Dies gelte auch dann, wenn der Handwerker über den ordnungsgemäßen Ist-Zustand eines Gewerkes/einer Anlage eine Bescheinigung „für amtliche Zwecke" erstelle. Denn durch das Ausstellen einer solchen Bescheinigung verliert eine dahin gehende handwerkliche Leistung ihren Instandhaltungscharakter nicht. Denn die regelmäßige Überprüfung von Geräten und Anlagen auf deren Funktionsfähigkeit (einschließlich Dokumentation) erhöhe deren Lebensdauer, sichere deren nachhaltige Nutzbarkeit, diene überdies der vorbeugenden Schadensabwehr und zähle damit zum Wesen der Instandhaltung.

Falsch sei es, wenn das Finanzamt zwischen begünstigten Handwerkerleistungen, durch die ein Objekt in seinem Zustand beeinflusst (verändert) werde, und nicht begünstigten Leistungen eines Handwerkers (Untersuchungen und Gutachten), die lediglich dazu dienten, den aktuellen Zustand eines Objekts festzustellen, unterscheide. Im Übrigen sei die Erhebung des Ist-Zustandes regelmäßig Voraussetzung für eine spätere – nicht unbedingt unmittelbar zeitlich nachfolgende und u. U. durch einen anderen Handwerksbetrieb durchgeführte – Beseitigung des Schadens oder für Maßnahmen zur vorbeugenden Schadensabwehr. Eine solche Prüfung sei nur ein Annex, also Nebenleistung, und mit der damit einhergehenden steuerbegünstigten Handwerkerleistung ebenfalls begünstigt.