Bedarfsbewertung: Anpassung des Bodenrichtwerts an die am Bewertungsstichtag vorhandene tatsächliche Bebauung

1. Bedarfsbewertung, typisiertes Verfahren: Die tatsächliche Bebauung eines Grundstücks, welche hinsichtlich des Maßes der baulichen Nutzung über dasjenige des Bodenrichtwertgrundstücks hinausgeht, indiziert die mögliche bauliche Nutzung und ist daher regelmäßig bei der Ableitung des Bodenwertes aus dem Bodenrichtwert mittels der durch den Gutachterausschuss veröffentlichten Umrechnungskoeffizienten zugrunde zu legen (wie FG Berlin-Brandenburg 3. Senat, gegen FG München).

2. In den Innenstadtbezirken von Westberlin ist die Festsetzung der zulässigen GFZ von 1,5 durch den Baunutzungsplan aus dem Jahr 1958 in vielen Bereichen offensichtlich funktionslos geworden und daher automatisch außer Kraft getreten (wie OVG Berlin-Brandenburg und BVerwG).

3. Bedarfsbewertung, Gutachten: Der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts gemäß § 198 BewG ist trotz dessen Änderung durch das GrStRefUG für Bewertungsstichtage bis zum 22. Juli 2021 nur durch Gutachten öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger möglich; Gutachten von nur gemäß DIN EN ISO/IEC 17024 zertifizierten Sachverständigen reichen nur für spätere Bewertungsstichtage aus.

4. Bedarfsbewertung, Gutachten: Die Zugrundelegung einer in einem alten Bebauungsplan festgesetzten höchstzulässigen GFZ bei der Bestimmung des Bodenwerts aus dem Bodenrichtwert ist nicht plausibel begründet, wenn sich das Gutachten nicht mit der Frage auseinandersetzt, ob die Festsetzung nach der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung offensichtlich funktionslos geworden und daher außer Kraft getreten ist.

5. Bedarfsbewertung, Gutachten: Bei der Ermittlung des Ertragswerts eines Gebäudes mit vermieteten Wohnungen kann eine geringere marktübliche Nettokaltmiete als die tatsächlich vereinbarte Nettokaltmiete nicht allein durch den Hinweis plausibel begründet werden, dass die vereinbarte Miete die zivilrechtlich (nach den Vorschriften über die sog. „Mietpreisbremse“) zulässige Miete übersteigt.

6. Der Umstand, dass die zulässige Miethöhe gesetzlich begrenzt ist, führt nicht von selbst zu einer gesetzlichen Begrenzung des am Markt erzielbaren und zulässigen Grundstückspreises. Es wäre im Rahmen der Bewertung hinzunehmen, falls sich potentielle Käufer bei ihren Erwägungen, welchen Preis sie zu zahlen bereit sind, an den tatsächlich vereinbarten Mieten und nicht an den gemäß den Vorschriften des BGB zur Mietpreisbremse zulässigen Mieten orientierten.

Die Beteiligten streiten um die Bewertung eines Mietshauses in Berlin für Zwecke der Schenkungsteuer. Das beklagte Finanzamt - FA - hat den Grundbesitzwert zunächst auf 11.110.245 € festgestellt, durch Änderungsbescheid im Laufe des gerichtlichen Verfahrens auf 8.778.411 €. Die Kl. begehrt eine Herabsetzung auf 3.590.000 €.

Streitig ist insbesondere, ob bei der Bestimmung des Bodenrichtwerts die tatsächliche oder die laut Bebauungsplan (nur) mögliche Bebauung für die Geschossflächenzahl - GFZ - entscheidend ist, was einen Wertunterschied von knapp 1,8 Mio. € ausmacht. Weiter sind Details bei der Berechnung der ortsüblichen Miete, welche gemäß § 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Bewertungsgesetz - BewG - ggf. statt der tatsächlichen Miete anzusetzen ist, umstritten, was einen Unterschied von rd. 48 T€ bewirkt. Schließlich ist die Verwertbarkeit des von der Kl. vorgelegten Verkehrswertgutachtens im Streit, zum einen wegen der Frage der notwendigen Qualifikation des Gutachters, zum anderen wegen der Frage zahlreicher einzelner Mängel des Gutachtens, die nach Ansicht des FA vorliegen und zur gesamten Unverwertbarkeit führen. Da nur im Rahmen des Gutachtens die Wertminderung durch bestehende Nießbräuche in Höhe von rd. 4 Mio. € berücksichtigt werden kann, würde die Berücksichtigung des Gutachtens zu einer entsprechenden weiteren Reduzierung führen.

I.1. Am xx.xx.2021 (Bewertungsstichtag) schenkte der Beigeladene der Kl. seinen …-Anteil an dem Grundstück …, postalisch … in Berlin, zwischen F… und G… gelegen, vorgetragen im Grundbuch von H… Blatt … des Amtsgerichts E…, Flurstück …, Grundstücksgröße … m2. Das Grundstück ist mit einem Wohn- und Geschäftshaus bebaut, …-geschossig (einschließlich ausgebautem Dachgeschoß), unterkellert, Baujahr …, kernsaniert … . Die gesamte vermietete Fläche beträgt … m2 (Wohn- und Nutzflächen), die tatsächliche jährliche Nettokaltmiete betrug … €. Das Haus wird überwiegend zu Wohnzwecken genutzt (…), in den Ladenflächen im EG ist eine T….

Der Ausbau des Dachgeschosses erfolgte in den 1990er Jahren mit einer Baugenehmigung.

2. Der Gutachterausschuss für Grundstückswerte in E… hat für die Zone mit der Bodenrichtwert-Nummer …, in dem das Grundstück liegt, sowohl auf den Stichtag 1.1.2020 als auch auf den 1.1.2021 einen Bodenrichtwert von … €/m2 ermittelt mit der Angabe (Unterstreichung durch den Senat) „Wohngebiet, gebietstypische GFZ 2,50, baureifes Land, beitragsfrei nach BauGB“.

Die tatsächliche GFZ (Geschossflächenzahl) beträgt 4,16. Gemäß Bebauungsplan beträgt die zulässige GFZ 1,5 (Baunutzungsplan für Westberlin vom 11.3.1958 in der Fassung vom 28.12.1960, übergeleiteter Bebauungsplan gemäß § 30 Abs. 2 BauGB aufgrund der planungsrechtlichen Vorschriften der Bauordnung von Berlin vom 21.11.1958).

Der Gutachterausschuss verweist in seinen Bodenrichtwerten auf seine „Umrechnungskoeffizienten für den Einfluss der realisierbaren Geschossflächenzahl auf den Wert von Wohnbauland in Gebieten der geschlossenen Bauweise (GFZ-Umrechnungskoeffizienten) 2004“. Dort führt der Gutachterausschuss der Tabelle vorangestellt aus (Unterstreichung durch den Senat): „Die zulässige Geschossflächenzahl - GFZ - wird durch einen verbindlichen Bauleitplan oder durch Anwendung des § 34 Baugesetzbuches bestimmt. Eine von der zulässigen Geschossflächenzahl abweichende realisierbare Geschossflächenzahl beeinflusst den Baulandwert in Gebieten der geschlossenen Bauweise.“ Nachfolgend führt der Gutacherausschuss weiter aus:

„Wozu dienen die GFZ-Umrechnungskoeffizienten?

Das Maß der baulichen Nutzung übt einen starken Einfluss auf den Wert eines zur Bebauung anstehenden Grundstücks insbesondere in Gebieten der geschlossenen Bauweise aus. Auf einem derartigen Baugrundstück lassen sich bei einer hohen Geschossflächenzahl mehr und auch größere Mieteinheiten bzw. Wohnungseigentume realisieren als bei einer geringen Geschossflächenzahl. Aufgrund der höheren Erträge bzw. Verkaufserlöse akzeptieren die Erwerber eines Baugrundstückes im Fall der höheren baulichen Ausnutzung ebenfalls einen höheren Kaufpreis. Um diesen Einfluss auf den Wert eines Baugrundstücks bei der Wertermittlung berücksichtigen zu können, ermittelt der Gutachterausschuss für Grundstückswerte in Berlin aus vorliegenden Kaufpreisen GFZ-Umrechnungskoeffizienten mit Hilfe von mathematisch-statistischen Analysen.“

Aus der Tabelle ergibt sich u. a.:

GFZ 2,5 Umrechnungskoeffizient 1,2003

GFZ 1,5 Umrechnungskoeffizient 0,7748

GFZ 4,1 Umrechnungskoeffizient 1,6734

GFZ 4,2 Umrechnungskoeffizient 1,6945

3. Der Berliner Mietspiegel 2021 bietet eine Übersicht über die ortsübliche Vergleichsmiete gemäß § 558c Abs. 1 BGB am 1.9.2020. Er wurde laut seinem Impressum im Mai 2021 veröffentlicht. Der Mietspiegel nimmt für sich in Anspruch, ein qualifizierter Mietspiegel gemäß § 558d BGB zu sein. Aufgrund der durch das Straßenverzeichnis vorgegebenen einfachen Wohnlage und des Baujahrs (Altbau bis 1918) ergeben sich folgende ortsüblichen Vergleichsmieten (Netto-Kaltmieten in Euro je Quadratmeter monatlich):

Wohnfläche Mietspiegelfeld Spanne Mittelwert

bis unter 40 m2 A1 5,56-13,11 7,99

40 m2 bis unter 60 m2 D1 5,32-10,05 6,82

60 m2 bis unter 90 m2 G1 4,88-10,11 6,40

90 m2 und mehr J1 4,84-9,24 6,30

Für die Einordnung in die ausgewiesenen Preisspannen bietet der Mietspiegel eine sog. „Orientierungshilfe“. Dort sind fünf Merkmalgruppen mit wohnwerterhöhenden und wohnwertmindernden Merkmalen aufgeführt. Zunächst ist in jeder Merkmalgruppe zu prüfen, ob wohnwerterhöhende oder wohnwertmindernde Merkmale überwiegen. Ggf. ergibt sich ein Zuschlag von 20 % des Unterschiedsbetrages zwischen Mittelwert und Spannenoberwert bzw. ein Abschlag von 20 % des Unterschiedsbetrags zwischen Mittelwert und Spannenunterwert. Allerdings werden die fünf Merkmalgruppen gegeneinander aufgerechnet.

Gemäß einer ergänzenden Stellungnahme des Sachverständigen I… (ursprünglich Anlage 5 zur Klageschrift ohne Unterschrift, jedoch als vom Sachverständigen unterschriebenes Schreiben vom 12.12.2024 erneut vorgelegt) ist die Merkmalgruppe 3 (Wohnung) bei allen Wohnungen wohnwerterhöhend, die Merkmalgruppen 1 (Bad/WC) und 2 (Küche) bei einigen. Umstritten ist die Merkmalgruppe 5 (Wohnumfeld). Bezüglich der Merkmalgruppe 5 ist die Kl. der Auffassung, es liege die „Lage in stark vernachlässigter Umgebung“ vor, was das FA bestreitet. Die Kl. verweist u. a. auf … .

4. Die Kl. hat im Laufe des Einspruchsverfahrens Gutachten des Sachverständigen I… vorgelegt. Dieser ist nicht öffentlich bestellt und vereidigt, jedoch zertifiziert nach DIN EN ISO/IEC 17024:2012 durch die K… GmbH & Co. KG. Die K… GmbH & Co. KG ist seinerseits durch die DAkkS (Deutsche Akkreditierungsstelle GmbH) akkreditiert, die Kompetenz nach DIN EN ISO/IEC 17024:2012 zu besitzen, Zertifizierungen von Personen u. a. im Bereich „Sachverständige für die Bewertung von bebauten und unbebauten Grundstücken“ durchzuführen.

Das Gutachten vom 23.12.2022 ermittelt einen Verkehrswert von 3.170.000 €, das Gutachten vom 12.5.2023 einen Verkehrswert von 3.590.000 €. Der Unterschied beruht auf einer anderen Berechnung der Belastung durch die Nießbräuche (Korrektur auf Hinweis des FA).

Der Sachverständige ermittelt den Verkehrswert im Ertragswertverfahren.

Bei der Ermittlung des Bodenwerts rechnet der Gutachter von der GFZ 2,5 (Bodenrichtwertgrundstück) auf die GFZ 1,5 (planungsrechtlich zulässige GFZ) um gemäß den Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses (… €/m2 : 1,20 x 0,77 = … €/m2 x 0,65 = … €/m2) und gelangt so zu einem Bodenwert in Höhe von … €.

Beim Gebäudeertragswert gibt der Gutachter für die Fläche von … m2 eine tatsächliche jährliche Nettokaltmiete in Höhe von … € und eine marktüblich erzielbare jährliche Nettokaltmiete in Höhe von … € an und legt letztere seiner Ertragswertermittlung zugrunde. Bezüglich der Ladenflächen im Erdgeschoss, vermietet an eine T … , hält der Gutachter die tatsächliche Nettokaltmiete von 13,50 €/m2 Monat zugleich für die marktübliche. Bezüglich der Wohnungen ist im Gutachten tabellarisch für jede einzelne Wohnung aufgeführt, wie hoch die tatsächliche monatliche Nettokaltmiete und wie hoch die vom Gutachter als marktüblich erzielbar angesehene Nettokaltmiete ist. Dabei ist die vom Gutachter als marktüblich angesehene Miete teils mit der tatsächlichen identisch, teils ist sie höher, teils ist sie niedriger. Tendenziell ist sie bei den tatsächlich zu einer geringen Quadratmetermiete vermieteten Wohnungen eher höher und bei den zu einer hohen Quadratmetermiete vermieteten Wohnungen eher niedriger. Im Gutachten ist unter „Rohertrag“ dazu ausgeführt, die marktüblich erzielbare Miete sei auf der Grundlage des Mietspiegels für Berlin (gemäß Fußnote: Mietspiegel 2019) unter Beachtung der Regelungen der §§ 556d bis 556g BGB für jede einzelne Wohneinheit abgeleitet worden. Dabei seien wesentliche Qualitätsunterschiede des Bewertungsobjektes hinsichtlich der mietwertbeeinflussenden Eigenschaften durch entsprechende Anpassungen berücksichtigt worden. Es ergäben sich so nachhaltig erzielbare Mietansätze zwischen 6,23 €/m2 und 10,58 €/m2. Diese seien durch zwei (unter Quellenbezeichnung) genannte Marktreporte validiert worden, wobei der eine für Bestandsmieten in einfacher Lage 8,00 €/m2 bis 10,00 €/m2, der andere für einfache Lage 7,00 €/m2 bis 13,00 €/m2aufweise. Nähere Erläuterungen zu den Werten der einzelnen Wohnungen enthält zwar das Gutachten selbst nicht, jedoch die bereits genannte Anlage 5 zur Klageschrift bzw. das Schreiben des Gutachters vom 12.12.2024.

Vom marktangepassten vorläufigen Ertragswert (7.748.890 €) macht der Gutachter Abschläge wegen besonderer objektspezifischer Grundstücksmerkmale wie folgt: Baumängel (fehlende Wärmedämmung) 50.000 €, Bauschäden (pauschale Schätzung) 30.000 €, Wohnrechte (… Nießbräuche) insgesamt 4.080.000 €.

5. Der vom Gutachterausschuss veröffentlichte Liegenschaftszinssatz (der Zinssatz, mit dem der Verkehrswert von Liegenschaften im Durchschnitt marktüblich verzinst wird) betrug 2,23 %, der steuerliche Liegenschaftszinssatz (den der Gutachterausschuss für Grundstückswerte in Berlin ausschließlich für die steuerliche Bewertung in Abstimmung mit der Berliner Finanzverwaltung ermittelt hat) betrug 1,17 %.

II. 1. Die Erbschafts-/Schenkungsteuerstelle des FA M… forderte mit Schreiben vom 21.6.2021 vom beklagten FA die Feststellung des Grundbesitzwerts zum Bewertungsstichtag.

Die Kl. gab aufforderungsgemäß durch den Kl.vertreter am 18.8.2021 eine Feststellungserklärung ab. Sie legte darin einen Bodenrichtwert von … €/m2 zugrunde, was einen Bodenwert von … € ergab. Zum Ertragswert führte sie aus, die übliche Miete betrage 7,00 €/m², die tatsächliche 8,50 €/m2 oder mehr, so dass die tatsächliche die übliche um mehr als 20 % übersteige, weswegen gemäß § 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG die übliche Miete anzusetzen sei. Diese betrage 7,00 €/m2/Monat x … m2 x 12 Monate, mithin … € im Jahr. Abzüglich der Bewirtschaftungskosten in Höhe von 27 %, mithin … €, ergebe sich ein Grundstücksreinertrag von … €. Aufgrund des Liegenschaftszinses in Höhe von 5,00 %, angewendet auf den Bodenwert von … €, ergebe sich eine Bodenwertverzinsung in Höhe von … €, die den Grundstücksreinertrag übersteige, so dass der Gebäudeertragswert 0 € betrage, der Grundbesitzwert mithin … € (reiner Bodenwert).

2. Mit Bescheid vom 3.9.2021 stellte das FA einen Grundbesitzwert von … € unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest (Anteil der Kl. … = … €). Es führte in den Erläuterungen aus, die tatsächliche GFZ betrage 4,1666 (… m2 bebaute Fläche, … Vollgeschosse, Geschossfläche damit … m2, bei einer Grundstücksfläche von … m2 mithin GFZ 4,1666). Aus den Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses ergebe sich somit ein Bodenrichtwert von … €/m2: 1,20 x 1,68 = … €/m2, mithin ein Bodenwert von … €.

Da die eingereichte Erklärung keine Einzelaufstellung der Mieten beinhalte, könne die jeweilige Üblichkeit nicht geprüft werden. Es werde daher, unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, die genannte tatsächliche Nettokaltmiete in Höhe von … € für die Berechnung des Gebäudeertragswerts zugrunde gelegt. Der vom Gutachterausschuss veröffentlichte Liegenschaftszinssatz betrage 1,17 %, woraus sich ein Vervielfältiger von 18,52 ergebe. Als Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts sei ein Gutachten eines Sachverständigen für die Bewertung von Grundstücken erforderlich.

Mit Schreiben vom 29.9.2021 legte der Kl.vertreter Einspruch ein. Für den Bodenrichtwert sei nicht die tatsächliche, sondern die zulässige Bebauung entscheidend, so dass ein Bodenwert von … €/m2 anzusetzen sei. Die geforderte Einzelaufstellung der Mieten je Wohnung werde erstellt. Geeignete Liegenschaftszinssätze des Gutachterausschusses lägen pandemiebedingt nicht vor, so dass auf den gesetzlichen Liegenschaftszinssatz in Höhe von 5,5 % zurückzugreifen sei.

Mit Schreiben vom 19.10.2021 wurde die Einzelmietaufstellung vorgelegt. Sofern die tatsächliche Nettokaltmiete den oberen Spannenwert des Mietspiegels um 20 % überschritt, wurde darin die ortsübliche Miete angesetzt. Bei der Berechnung der ortsüblichen Miete ging die Kl. von einer Lage in einem stark vernachlässigten Gebiet aus, das gekennzeichnet sei durch Vandalismus und zerstörte Fassaden. Drogendealer und Drogenabhängige stellten ein großes Problem dar. Die grüne Landschaft am G… werde von Obdachlosen mit Primitivzelten benutzt, die Müll hinterließen, was zu einer Rattenplage im Objekt geführt habe. Die Einzelaufstellung gelangte zu einer anzusetzenden Miete in Höhe von … €.

Im Folgenden tauschten sich der Kl.vertreter und das FA zu verschiedenen Streitpunkten weiter aus, dabei legte der Kl.vertreter zur Frage der anzusetzenden Miete weitere Aufstellungen vor, die (Schreiben vom 25.4.2022) mit … € bzw. (Schreiben vom 17.6.2022) mit … € schlossen.

Nachfolgend legte die Kl. das Gutachten I… vom 23.12.2022 vor. Das FA teilte seine Einwendungen mit, die zum einen zum korrigierten Gutachten vom 12.5.2023 führten, zum anderen zum weiteren Austausch wegen der vom FA behaupteten Mängel des Gutachtens, insbesondere betreffend den Bodenrichtwert und die erzielbare Miete. Die Kl. legte ferner ein Urteil des Amtsgerichts N… vom xx.xx.2021 vor, mit der eine Mieterin vom Beigeladenen und seinem Miteigentümer eine Mietrückzahlung wegen überhöhter Miete erstritten hatte.

Mit Einspruchsentscheidung vom 29.8.2023 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Das vorgelegte Gutachten erbringe nicht den Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts, weil es Mängel aufweise, die auch nicht herausgerechnet werden könnten. Bei der Ermittlung des Bodenrichtwerts sei das Abstellen auf die Bebaubarkeit gemäß Bebauungsplan unter Vernachlässigung der tatsächlichen Bebauung methodisch falsch. Im Übrigen sei die GFZ (im Sinne der baurechtlichen Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte) funktionslos geworden. Die Erwägungen des Gutachtens zu den marktüblich erzielbaren Erträgen seien nicht nachvollziehbar, es mangele ihnen an der notwendigen Begründungstiefe. Im Übrigen seien auch der Liegenschaftszinssatz und die Restnutzungsdauer im Gutachten falsch ermittelt, ebenso wie der Wert der Belastung mit den … . Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.

III. Am 27.9.2023 hat die Kl. Klage erhoben. Sie macht sowohl für die Plausibilität des von ihr vorgelegten Gutachtens (§ 198 BewG) als auch für die standardisierte Bewertung (§§ 184-188 BewG) geltend, es komme bei der Bestimmung des Bodenrichtwerts nicht auf die tatsächliche, sondern auf die planungsrechtlich zulässige Bebauung an. Die festgesetzte GFZ von 1,5 sei keineswegs funktionslos geworden. Im Übrigen läge die Entscheidung darüber bei der Baubehörde und ggf. den Verwaltungsgerichten, nicht aber beim FA und ggf. dem Finanzgericht. Ebenfalls sowohl bei der Gutachtenplausibilität als auch bei der standardisierten Bewertung führt die Kl. zur Frage der üblichen Miete (§ 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 BewG) bzw. den marktüblich erzielbaren Erträgen (Gutachten i. V. m. § 31 Abs. 2 ImmoWertV) aus. Zum begehrten Abschlag bei der Spanneneinordnung im Mietspiegel aufgrund des besonders schlechten Wohnumfelds verweist sie auf die Lage … . Schließlich macht sie Ausführungen zum Liegenschaftszinssatz.

Auf Hinweis des Berichterstatters, dass dem Gutachter die notwendige Qualifikation fehlen könnte, führt die Kl. unter Hinweis auf die Gesetzeshistorie der Änderung des § 198 BewG und der Mitgliedschaft des Sachverständigen im Gutachterausschuss für Grundstückswerte der Stadt O… aus, dass die Qualifikation vorhanden sei.

Mit Änderungsbescheid vom 12.12.2024 hat das FA den Grundbesitzwert auf … € herabgesetzt (Anteil der Kl. … = … €). Gegenüber dem Ursprungsbescheid ist die Nichtberücksichtigung des Gutachtens und im standardisierten Verfahren der Bodenwert unverändert. Jedoch wird als jährliche Nettokaltmiete statt … € nur noch … € angesetzt und als Liegenschaftszinssatz statt 1,17 % nunmehr 2,23 % (im Anschluss an FG Berlin 3. Senat, Urteil vom 24.4.2024, 3 K 3022/22, EFG 2024, 1187, Revision anhängig BFH II R 15/24, das FA verweist auf den fortbestehenden Vorbehalt der Nachprüfung), was auch zu einem Vervielfältiger statt von 18,52 nur noch von 16,62 führt.

Die Kl. ist mit dem Liegenschaftszinssatz von 2,23 % einverstanden, die ursprüngliche Forderung von 5,5 % wird nicht aufrechterhalten. Die Kl. begehrt jedoch weiterhin die Anerkennung des Gutachtens vom 12.5.2023, mithin eine Herabsetzung der Grundbesitzwerts auf … €, hilfsweise im standardisierten Verfahren zum einen die Berücksichtigung eines angepassten Bodenrichtwerts von … €/m2 statt … €/m2 und zum anderen bei der Bestimmung der ortsüblichen Miete mittels des Mietspiegels die Berücksichtigung des Merkmals „besonders schlechtes Wohnumfeld“ und mithin die Berücksichtigung einer Nettokaltmiete in Höhe von … € statt … €.

In der mündlichen Verhandlung hat die Kl. ihren Vortrag u. a. wie folgt vertieft:

Zur zugrunde zu legenden GFZ:

Selbst im Falle eines Brandes und eines durch diesen notwendig gewordenen Abbruchs bestünde kein Bestandsschutz.

Der Baunutzungsplan 1958 als übergeleiteter Bebauungsplan sei bindendes Recht, die Baubehörde habe keine Verwerfungskompetenz und müsste diesen Bebauungsplan daher im Falle einer erneuten Bebauung beachten. Lediglich die Verwaltungsgerichte könnten seine Festsetzungen als funktionslos geworden verwerfen.

In der Umgebung des zu bewertenden Hausgrundstücks sei die Bebauung weniger dicht als auf dem Hausgrundstück selbst, was man auch an der vom Gutachterausschuss angenommenen gebietstypischen GFZ von 2,5 sehe. Bei den anderen Objekten im Baublock des Bewertungsobjekts liege die GFZ zwischen 2,5 und 3,0. Würde man (hypothetisch) mit der Baubehörde über eine Neubebauung verhandeln, würde diese zunächst unter Verweis auf den Bebauungsplan die Verhandlung eröffnen. Selbst bei unterstellter Funktionslosigkeit der GFZ-Festsetzung im Baunutzungsplan 1958 würde sich die Baubehörde aber an der Umgebung orientieren. Es würde dann in Verhandlungen vielleicht eine Bebauung mit einer GFZ von 3,0 zu erreichen sein, aber keinesfalls wäre eine Bebauung mit einer GFZ von 4,16 erneut erreichbar. Es könnte daher im Schätzungswege allenfalls eine GFZ von 3,0 zugrunde gelegt werden.

Der vom Berichterstatter geäußerte Gedanke, dass der genehmigte Dachgeschossausbau zu einer Verfestigung geführt habe, greife nicht. Denn unabhängig von der in der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung umstrittenen Frage, ob die in den bauplanungsrechtlichen Überleitungsvorschriften (vgl. § 173 Abs. 3 Satz 1 BBauG vom 23.6.1960 i. V. m. § 233 Abs. 3 BauGB) enthaltene Verweisung auf landesrechtliche Bauvorschriften eine statische oder eine dynamische Verweisung beinhalte, sei sowohl nach der Berliner Bauordnung von 1958 als auch nach der Berliner Bauordnung von 1971 aufgrund der dort genannten Bedingungen das Dachgeschoss auch nach seinem Ausbau kein Vollgeschoss.

Zur Lage in einer „stark vernachlässigten Umgebung“ gemäß Mietspiegel:

Selbst heute seien in der Nachbarschaft einzelne Fenster eingeschlagen bzw. zugenagelt.

Zur ortsüblichen Miete:

Der Gutachter habe den Mietspiegel 2021 noch nicht anwenden können, weil dieser zum Zeitpunkt der Gutachtenerstellung noch nicht vorgelegen habe.

Der Gutachter habe zutreffend nicht die tatsächliche, sondern nur die gemäß den zivilrechtlichen Vorschriften („Mietpreisbremse“) zulässige Miete angesetzt, weil jeder Eigentümer jederzeit mit entsprechenden Klagen der betreffenden Mieter auf Rückforderung bzw. Feststellung, dass nur die entsprechend geringere Miete geschuldet sei, habe rechnen müssen, was im Falle eines (gedachten) Verkaufs von jedem Käufer entsprechend bei der Preisbildung berücksichtigt werden würde. Es habe außer in dem einen Fall, für den das Urteil des Amtsgerichts N… vom xx.xx.2021 vorgelegt worden sei, auch noch weitere Rückforderungsverlangen von Mietern gegeben, Unterlagen könnten aber nicht vorgelegt werden.

Die Kl. beantragt, den Grundbesitzwertfeststellungsbescheid auf den xx.xx.2021 zuletzt vom 12.12.2024 dahingehend zu ändern, dass ein Grundbesitzwert in Höhe von … € festgestellt wird.

Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.

Soweit es nicht abgeholfen hat, wiederholt und vertieft es die Gründe seiner Einspruchsentscheidung. Das Merkmal „besonders schlechtes Wohnumfeld“ liege nicht vor.

Der Beigeladene stellt keinen Antrag.

Wegen der näheren Einzelheiten des wechselseitigen Vorbringens wird auf die gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen verwiesen.

IV. Folgende Akten lagen vor:

Akte „Gutachten“, Akte „Einheitswert- und Grundsteuerakte“, Akte „Originalunterlagen“

Die zulässige Klage ist nicht begründet.

Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Im standardisierten Verfahren (§§ 184-188 BewG) ergibt sich jedenfalls kein niedriger als der im letzten Änderungsbescheid festgestellte Wert (nachfolgend I.). Der Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts (§ 198 BewG) ist der Kl. nicht gelungen (nachfolgend II.).

I.1. Da rund 85 % der Wohn- oder Nutzfläche Wohnzwecken dient, handelt es sich, wovon die Beteiligten übereinstimmend und zurecht ausgehen, um ein Mietwohngrundstück (§ 181 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 BewG), das, was die Beteiligten ebenfalls zutreffend zugrunde legen, im Ertragswertverfahren zu bewerten ist (§ 182 Abs. 3 Nr. 1 BewG).

2. Es ist daher der Bodenwert und der Gebäudeertragswert getrennt zu bestimmen (§ 184 Abs. 1 BewG). Der Bodenwert ist der Wert des (fiktiv) unbebauten Grundstücks (§ 184 Abs. 2, § 179 BewG).

Der Wert unbebauter Grundstücke bestimmt sich nach ihrer Fläche und den Bodenrichtwerten gemäß § 196 des Baugesetzbuchs, die der Gutachterausschuss ermittelt.

3.a) Zu den vom Gutachterausschuss veröffentlichten Bodenrichtwerten gehören nicht nur die regelmäßig kartographisch dargestellten, bestimmte Richtwertzonen betreffenden Werte (numerische Angaben), sondern auch die Erläuterungen des Gutachterausschusses, auf die dieser verweist. Der Berliner Gutachterausschuss verweist in seinen Werten sowohl auf den 01.01.2020 als auch auf den 1.1.2021 ausdrücklich auf die Umrechnungskoeffizienten 2004, veröffentlicht im Amtsblatt. Diese Umrechnungskoeffizienten sind daher mit allen Bodenrichtwerten „mitzulesen“.

Soweit es sich eingebürgert hat, die Werte, die sich durch Anwendung der Umrechnungskoeffizienten ergeben, als „angepasster Bodenrichtwert“ zu bezeichnen, ist dies rechtlich daher nicht korrekt. Vielmehr ist erst der Wert nach Anwendung der GFZ-Umrechnungskoeffizienten 2004 der vom Gutachterausschuss ermittelte Bodenrichtwert, da die GFZ-Umrechnungskoeffizienten Teil seiner Ermittlungen und Veröffentlichungen sind.

b) Bedeutsam ist hier daher insbesondere die Ausführung des Gutachterausschusses in seinen Erläuterungen: „Die zulässige Geschossflächenzahl - GFZ - wird durch einen verbindlichen Bauleitplan oder durch Anwendung des § 34 Baugesetzbuches bestimmt. Eine von der zulässigen Geschossflächenzahl abweichende realisierbare Geschossflächenzahl beeinflusst den Baulandwert in Gebieten der geschlossenen Bauweise.“ Danach kommt es aus Rechtsgründen mithin auf die auf dem Grundstück realisierbare GFZ an (ebenso FG Berlin-Brandenburg 3. Senat, Urteil vom 7.12.2022, 3 K 3006/20, EFG 2023, 1370, Juris, Revision II R 3/23 als unzulässig und daher ohne Entscheidung in der Sache verworfen; FG Berlin-Brandenburg 3. Senat, Urteil vom 24.4.2024, 3 K 3188/21, DStZ 2024, 509, Juris Rn. 25; anderer Ansicht FG München, Urteil vom 7.2.2024, 4 K 1385/23, EFG 2024, 634, Juris, Revision anhängig BFH II R 7/24).

c) Der Senat ist in tatsächlicher Hinsicht davon überzeugt, dass im Sinne dieser Erläuterungen des Gutachterausschusses auf dem verfahrensgegenständlichen (gedacht unbebauten) Grundstück eine GFZ entsprechend der tatsächlich vorhandenen GFZ realisierbar wäre.

aa) Dies folgt allgemein aus folgender Überlegung:

Der Bodenwert ist (zwar) der Wert des fiktiv unbebauten Grundstücks. Der Wert des unbebauten Grundstücks wird allerdings durch seine Bebaubarkeit bestimmt (ein potentieller Käufer wird umso mehr bezahlen, je mehr er auf dem Grundstück machen kann). Die Bebaubarkeit eines tatsächlich bereits bebauten Grundstücks wird wiederum stark durch seine tatsächliche Bebauung bestimmt. Denn die tatsächliche Bebauung stellt ein starkes Indiz für die Bebaubarkeit dar. Ein Gebäude, wenn es sich nicht um einen Schwarzbau handelt, genießt Bestandsschutz. Würde ein Käufer ein bestehendes, nutzbares Gebäude aus freien Stücken abreißen, um einen Neubau zu errichten, würde er mit der Baubehörde verhandeln, um wieder eine vergleichbare Ausnutzung zu erreichen. Es erscheint in der Berliner Innenstadt aller Erfahrung nach unwahrscheinlich, dass die Baubehörde in solch einem (schon an und für sich unwahrscheinlichen Fall eines Abrisses eines funktionstüchtigen Gebäudes aus freien Stücken) darauf bestehen würde, dass der Ersatzbau statt der gleichen GFZ wie der bestehende, abzureißende Bau nur noch die GFZ des Bebauungsplans erreichen darf, obwohl der gesamte Block bzw. der weitere Bereich um diesen sehr viel stärker baulich genutzt ist; mit einem Neubau nur nach der festgesetzten GFZ fast schon ein Fremdkörper geschaffen würde. Hinzu kommt die Wohnungsnot in der Berliner Innenstadt und der daraus folgende politische Wille, möglichst Wohnraum zu schaffen. Die Beschränkung eines Neubaus auf die im Plan festgesetzte GFZ ist daher zumindest in der Berliner Innenstadt grundsätzlich (schon seit Jahren) nur hypothetisch, was wiederum den Wert des (gedacht unbebauten) Grundstücks bestimmt.

bb) Ergänzend ist die Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte zur Funktionslosigkeit von Festsetzungen in Bebauungsplänen einzubeziehen.

Der Senat verweist insbesondere auf die neuere Rechtsprechung des für E… zuständigen 10. Senats des OVG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 22.2.2023, 10 B 15.18, GE 2023, 552, und hierzu BVerwG, Urteil vom 24.4.2024 4 C 2/23, NVwZ 2024, 1419, ferner die schon verfestigte Rechtsprechung des für den Nachbarbezirk P… zuständigen 2. Senats des OVG Berlin-Brandenburg, Urteile vom 15.9.2020, 2 B 10.17, GE 2020, 1259, Juris, und vom 15.9.2020, 2 B 11.17, Juris.

Das vorzitierte Urteil des 10. Senats des OVG betrifft ein Grundstück in Q… (vgl. Rn. 30, das beklagte Bezirksamt). Das OVG legt dar, dass die GFZ funktionslos geworden ist (Rn. 47, 58-69 = unter 2.); es hat lediglich die Offenkundigkeit der Funktionslosigkeit verneint (Rn. 47, 70-84 = unter 3.). Das BVerwG hat die Erwägungen zur Funktionslosigkeit gebilligt (Rn. 20), es hat jedoch die Erwägungen zur fehlenden Offenkundigkeit beanstandet (Rn. 21-23).

Zwar muss die Funktionslosigkeit der GFZ in jedem Einzelfall nach den Kriterien des OVG und der BVerwG geprüft werden. Gemäß § 17 Abs. 2 Satz 1 GVG entscheidet das Finanzgericht den Rechtsstreit aber unter allen in Betracht kommenden Gesichtspunkten, daher auch über die Vorfrage, ob die im Bebauungsplan von 1958 festgesetzte GFZ von 1,5 funktionslos geworden ist.

Die vom BVerwG geforderte Betrachtung eines Teilgebiets nach der Plankonzeption der Gemeinde ergibt eine Betrachtung des Planungsbezirks …, wie er auf Seite 9 Mitte des Gutachtens visualisiert ist. Denn dieser Planungsraum ist durch natürliche Gegebenheiten … von benachbarten Planungsräumen abgegrenzt, … , und die Bezirke sind in Berlin die Träger der Bebauungsplanung.

In diesem Planungsbezirk sind aber hohe GFZ wie die des verfahrensgegenständlichen Grundstücks durchweg verfestigt, wie dem Senat aus eigener Anschauung bekannt. Bemühungen des Bezirksamts, den Istzustand dem Plan auch nur anzunähern, sind im Planungsbezirk hingegen nicht ersichtlich.

Unzutreffend ist in diesem Zusammenhang auch die Auffassung der Kl., dass die Baubehörde keine Verwerfungskompetenz habe. Denn bei offensichtlicher Funktionslosigkeit tritt die Festsetzung eines Bebauungsplans „automatisch“ außer Kraft (BVerwG, Urteil vom 22.2.2023 4 C 2/23, NVwZ 2024, 1419, Juris Rn. 9). Es bedarf daher keiner vorherigen Verwerfung durch die Verwaltungsgerichte, vielmehr hat die Baubehörde im Wege der Rechtsanwendung die Funktionslosigkeit zu prüfen und bei gegebener Funktionslosigkeit die entsprechende Festsetzung des Bebauungsplans unbeachtet zu lassen.

4. Die Ermittlung des Gebäudeertragswerts (§ 185 BewG) basiert auf dem Rohertrag (§ 186 BewG). Rohertrag ist grundsätzlich die vertraglich vereinbarte jährliche Nettokaltmiete (§ 186 Abs. 1 Satz 1 BewG).

a) Weicht diese jedoch um mehr als 20 % von der üblichen Miete ab, ist statt der tatsächlich vereinbarten Miete die übliche Miete anzusetzen (§ 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG), wobei bei der Prüfung, ob eine solche Abweichung vorliegt, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH - auf den Ober- bzw. Unterwert der Spanne des Mietspiegels abzustellen ist (BFH, Urteil vom 5.12.2019, II R 41/16, BFH/NV 2020, 796, Juris).

b) Die Kl. und das FA haben - zuletzt übereinstimmend und zutreffend - unter Zugrundelegung der Rechtsprechung des BFH festgestellt, dass bei den Einheiten Nr. … die Vergleichsmiete (ortsübliche Miete gemäß Mietspiegel) anzusetzen ist, weil bei diesen die vereinbarte Miete den Mietspiegeloberwert um mehr als 20 % überschreitet. Bei den anderen Einheiten hingegen ist die tatsächlich vereinbarte Miete anzusetzen. Der Senat sieht insoweit von weiteren Ausführungen ab.

c) Bei den Einheiten, bei denen danach die ortsübliche Miete aus dem Berliner Mietspiegel durch Anwendung der Orientierungshilfe zur Spanneneinordnung herzuleiten ist, ist entgegen der Auffassung der Kl. die Merkmalgruppe 5 „Wohnumfeld“ nicht wohnwertmindernd zu berücksichtigen, weil das Merkmal „Lage in stark vernachlässigter Umgebung“ unter Würdigung aller Umstände zum Bewertungsstichtag nicht gegeben war.

aa) Es ist in der zivilprozessualen Rechtsprechung geklärt, dass eine starke Vernachlässigung vorliegen muss, d. h. eine solche, die nachhaltig ist und ein jedenfalls den Durchschnitt überschreitendes Maß erreicht. Denn die einfache Wohnlage erfasst ihrer Definition nach bereits ein überwiegend ungepflegtes Straßenbild. Für eine starke Vernachlässigung reichen daher weder Müllablagerungen noch die (ohnehin in Berlin sehr verbreiteten) Graffiti an Fassaden oder Rollläden aus (LG Berlin, Urteil vom 6.7.2016, 65 S 149/16, GE 2016, 975, Juris; LG Berlin, Urteil vom 16.11.2016, 65 S 187/16, GE 2017, 53, Juris).

bb) Der Senat schließt sich der Auffassung des Landgerichts Berlin (Urteil vom 6.3.2008, 67 S 9/08, Juris Rn. 21, sowie Urteil vom 6.7.2016, 65 S 149/16, Juris Rn. 32, 33) an, wonach es nicht auf das Erscheinungsbild der Bewohner, sondern der Gebäude ankommt. Das Landgericht hat u. a. ausgeführt: „Allein der Umstand, dass sich in dieser Gegend im Straßenbild alkoholkranke Personen vor diversen Ausschankgelegenheiten zusammen mit einer Vielzahl von Hunden aufhalten sollen, erfüllt dieses Merkmal nicht. Denn es kommt nicht auf das ‚vernachlässigte‘ Erscheinungsbild mancher Bewohner dieser Gegend, sondern auf das vernachlässigte Aussehen von Straßen, Plätzen, Vorgärten und Häusern an.“ … „Die Wohnung wird ausweislich des Straßenverzeichnisses zum Berliner Mietspiegel zwar einer einfachen Wohnlage zugeordnet. Hinzutreten muss nach der Beschreibung des Merkmals eine starke Vernachlässigung, das heißt ein Unterlassen von Erhaltungs- und Instandsetzungsmaßnahmen, die eine gewisse Dringlichkeit erreichen; die Vernachlässigung darf zudem nicht nur vorübergehend sein, sondern muss nachhaltig und ein jedenfalls den Durchschnitt überschreitendes Maß erreichen, für die Wohngegend, das Wohnumfeld prägend sein“.

In diesem Sinne können in der Umgebung des Bewertungsgrundstücks keine hinreichenden nachhaltig fehlenden Erhaltungs- und Instandsetzungsmaßnahmen festgestellt werden. Die von der Kl. in der mündlichen Verhandlung (aktuell) dargestellte Zerstörung bzw. Vernagelung einzelner Fensterscheiben reicht dafür, einen ähnlichen Zustand zum Bewertungsstichtag unterstellt, nicht aus.

cc) Da es primär auf den Erhaltungszustand der Häuser, Straßen und Plätze ankommt, folgt der Senat auch nicht …

dd) Gegen eine vernachlässigte Umgebung spricht schließlich ergänzend auch …

d) Danach ergibt sich als anzusetzende jährliche Miete jedenfalls kein geringerer Betrag als der vom FA im letzten Änderungsbescheid angesetzte.

II. Der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts (§ 198 BewG) ist der Kl. nicht gelungen.

1. Dies ergibt sich bereits daraus, dass der Gutachter nicht über die nach der ständigen Rechtsprechung des BFH notwendige Qualifikation verfügt.

a) Für Bewertungsstichtage bis 22.7.2021, wie hier, sind nur öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige geeignet (vgl. Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Gerichtsbescheid vom 20. März 2024 16 K 3070/23, EFG 2024, 1196, Juris, im Anschluss an BFH, Urteil vom 11.9.2013, II R 61/11, BFH/NV 2014, 208, Juris, und BFH, Urteil vom 5.12.2019, II R 9/18, BFH/NV 2020, 949, Juris). Die langjährige, ständige Rechtsprechung des BFH, nach der nur solche Sachverständige geeignet sind, ist zwar durch eine Änderung des § 198 BewG inzwischen überholt, die Änderung gilt allerdings nur für Bewertungsstichtage nach dem 22.7.2021 und daher hier nicht.

aa) Zwar mutet es auf den ersten Blick merkwürdig an, in bestimmter Weise zertifizierten Sachverständigen, denen vom Gesetzgeber für spätere Bewertungsstichtage die fachliche und persönliche Kompetenz ausdrücklich zuerkannt worden ist, für frühere Bewertungsstichtage die Kompetenz abzusprechen. Denn die Kompetenz ist personenbezogen und kann eigentlich nicht vom Bewertungsstichtag abhängen. Für die Anwendung der Stichtagsregelung spricht jedoch zum einen der Gesetzeswortlaut. Dem Gesetzgeber dürfte die langjährige Rechtsprechung des BFH wohl bekannt gewesen sein, denn § 198 Abs. 2 BewG n. F. stellt sich als weitgehende Bestätigung dieser Rechtsprechung dar, soweit dort auf den zuständigen Gutachterausschuss und von staatlichen Stellen bestellte Sachverständige Bezug genommen wird, und lediglich als teilweise Ergänzung im Hinblick auf in bestimmter Weise zertifizierte Sachverständige. Hätte der Gesetzgeber die Rechtsprechung des BFH auch für die Vergangenheit ändern wollen, wäre es ihm ein Leichtes gewesen, die Anwendungsregelung in § 265 Abs. 12 BewG anders zu fassen, namentlich die Neuregelung in § 198 Abs. 2 BewG für alle offenen Fälle für anwendbar zu erklären. Dies hat der Gesetzgeber jedoch gerade nicht getan. Für die Anwendung der Stichtagsregelung sprechen auch Gesichtspunkte der Rechtsklarheit und Eindeutigkeit. Denn sonst müssten in anhängigen, ggf. schon weit fortgeschrittenen Verfahren bisher möglicherweise zu Recht abgelehnte Gutachten plötzlich doch berücksichtigt und inhaltlich geprüft werden.

bb) Diese Überlegungen werden bestätigt durch die Gesetzgebungshistorie.

Zwar war der ursprüngliche Gesetzentwurf der Bundesregierung (Bundestagsdrucksache 19/28902, Seite 22) so gemeint, dass die Neureglung sofort in Kraft treten sollte und daher auch für alle offenen Fälle anzuwenden gewesen wäre. Denn dieser ursprüngliche Gesetzentwurf enthielt die Anwendungsregelung in § 265 Abs. 12 BewG gerade nicht. Nach der ursprünglichen Fassung des Gesetzentwurfs wären also alle Neuregelungen der §§ 177-198 BewG (nicht nur die des § 198 BewG) sofort und mit Wirkung auf alle offenen Fälle in Kraft getreten.

Die Anwendungsregelung in § 265 Abs. 12 BewG kam erst durch eine Änderung in der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses des Bundestages hinein, siehe Bundestagsdrucksache 19/30489, Seite 8 unten / 9 oben, Begründung Seite 23. Diese Änderung folgt der Empfehlung der Bundesratsausschüsse für Finanzen und für Städtebau, siehe Bundesratsdrucksache 273/1/21, Seite 1, Begründung Seite 2.

In beiden Begründungen (der Bundesratsausschüsse und deren Begründungen wörtlich übernehmend des Bundestagsfinanzausschusses) heißt es, dass § 265 Abs. 12 BewG bestimmt, dass die Änderungen in den (im einzelnen aufgezählten) geänderten Paragrafen (in der Aufzählung auch § 198 Abs. 1 bis 3 BewG) „auf Bewertungsstichtage ab dem Inkrafttreten der Änderungen anzuwenden sind.“

Daraus ergibt sich aber gerade, dass eine Wirkung der Änderungen nur für zukünftige, nicht für vergangene Bewertungsstichtage gewollt war. Den Bundesratsausschüssen dürfte vor Augen gewesen sein, dass eine Rückwirkung von Änderungen auf offene Fälle stets zu Schwierigkeiten führt und Änderungen (nur) für die Zukunft von der Verwaltung wesentlich leichter zu bewältigen sind.

Dass, entgegen dem Wortlaut der Begründung, gerade die eine Änderung des § 198 BewG auch für offenen Fälle Anwendung finden sollte bzw. nicht als Änderung gesehen wurde, ergibt sich aus der Entstehungsgeschichte nicht.

cc) Dem kann auch nicht entgegengehalten werden, dass die Änderung des Wortlauts des § 198 BewG gar keine Änderung in der Sache bewirkt hätte.

Die Verwaltungsauffassung war zuvor keineswegs so, wie es durch die Änderung gesetzlich fixiert wurde. Die Verwaltung hatte früher die Auffassung vertreten, dass jedes Sachverständigengutachten (unabhängig von einer Qualifikation des Gutachters) zu würdigen und bei Plausibilität dem Gutachten zu folgen sei (vgl. Erbschaftsteuerrichtlinie R B 198 Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts (ErbStR 2011), Abs. 3, sowie die Gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 19.2.2014, BStBl 2014 I, Seite 808). Die Neuregelung im Gesetz ist daher gegenüber der bisherigen BFH-Rechtsprechung (nur öffentlich bestellte Gutachter) eine Erweiterung (um zertifizierte Gutachter), gegenüber der bisherigen Verwaltungsauffassung (alle Gutachter) eine Einschränkung (nur auf öffentlich bestellte oder zertifizierte Gutachter). Auch der Drucksache 19/28902 ist nicht zu entnehmen, dass der Gesetzgeber die bisherige Verwaltungspraxis festschreiben wollte.

Der Gesetzgeber wollte daher keineswegs das Vertrauen in den Nichtanwendungserlass bekräftigen, wie die Kl. meint. Dann hätte er konsequenter Weise die bisherige Verwaltungspraxis in das Gesetz schreiben müssen. Im Gegenteil, der Gesetzgeber hätte nach dem ursprünglichen Gesetzentwurf Gutachten von Sachverständigen ohne Qualifikation, die bisher von der Verwaltung inhaltlich geprüft worden wären, entwertet (unbrauchbar gemacht), und zwar mit Rückwirkung (in allen offenen Fällen). Es handelt sich daher bei der Änderung des § 198 BewG keinesfalls um eine bloße Klarstellung der bisherigen Rechtslage, sondern in jedem Fall um eine Änderung (je nach Sichtweise um eine erweiternde oder eine einengende), so dass die Anwendungsvorschrift auch für § 198 BewG in jedem Falle sinnhaft ist.

Im Übrigen wäre ein Vertrauen in einen Nichtanwendungserlass der Finanzverwaltung ohnehin für das Gericht unbeachtlich, denn das Gericht ist nur an Gesetz und Recht gebunden und nicht an Erlasse der Verwaltung, unabhängig davon, ob diese für den Steuerpflichtigen günstig oder ungünstig sind.

b) Der Sachverständige ist auch nicht deswegen qualifiziert, weil er Mitglied des Gutachterausschusses der Stadt O… ist.

Dass der Gutachterausschuss als Kollektivorgan (nach bisheriger Auffassung des BFH) Gutachten erstatten darf, ergibt sich daraus, dass bei Kollegialentscheidungen durch die Mitwirkung mehrerer Personen statt nur einer Person eine Gewähr für die Richtigkeit der Entscheidung bewirkt wird. Darauf folgt aber nicht, dass jedes einzelne Mitglied für sich allein qualifiziert wäre, nur weil das Kollegialorgan als qualifiziert angesehen wird.

2. Im Übrigen könnte das Gutachten, selbst wenn der Sachverständige über die notwendige Qualifikation verfügen würde, wegen inhaltlicher Mängel (fehlender Plausibilität), die zumindest teilweise auch nicht herausgerechnet werden können, nicht zum Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts dienen.

a) Bei der Bestimmung des Bodenwerts und dort bei der Anwendung der Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses bei der Ermittlung des Bodenrichtwerts (vgl. bereits oben unter I.3.) hätte der Sachverständige nicht einfach die im Bebauungsplan festgesetzte GFZ zugrunde legen dürfen, sondern er hätte in Erwägung ziehen müssen, ob und inwieweit für die realisierbare GFZ die tatsächliche Bebauung von Bedeutung ist. Dabei hätte er auch auf die Rechtsprechung des OVG Berlin-Brandenburg zur Funktionslosigkeit der im Bebauungsplan von 1958 festgesetzten GFZ eingehen müssen (vgl. Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 17. April 2024, 16 K 3045/22, Juris). Das Fehlen jeglicher Erwägungen zu der Frage der realisierbaren GFZ macht das Ergebnis unplausibel.

Zwar kann der Gutachter bei seinem Gutachten vom 23.12.2022 die neuere verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung vom 22.2.2023 und vom 24.4.2024, worauf die Kl. zutreffend hinweist, noch nicht gekannt haben, wohl aber die oben bereits zitierten beiden Urteile vom 15.9.2020, aus denen sich die grundsätzliche Möglichkeit der Funktionslosigkeit und damit des Außerkrafttretens der Festsetzung der GFZ von 1,5 in dem Berliner Baunutzungsplan von 1958/1960 ergibt.

Dieser Fehler könnte allerdings herausgerechnet werden, indem der vom FA im standardisierten Verfahren errechnete Bodenwert eingesetzt wird.

b) Die nachhaltig erzielbare Miete ist nicht plausibel dargelegt.

Der Sachverständige stellt im Kern die Mietspiegelmieten nebst 10-%-Aufschlag gemäß § 556d Abs. 1 BGB den tatsächlich mietvertraglich vereinbarten Mieten gegenüber und legt schlicht zugrunde, dass nachhaltig nur die Mietspiegelmieten nebst Aufschlag (im Folgenden: Mietpreisbremsenmieten) erzielbar sind.

Dies erscheint, jedenfalls mit der knappen im Gutachten angegeben Begründung, nicht plausibel.

aa) Der Gutachter legt den Mietspiegel 2019 zugrunde (Gutachten Seite 26, Anmerkung 16, und Seite 46, Fundstellennachweis 16). Richtig wäre aber der Mietspiegel 2021 gewesen (Bewertungsstichtag: xx.xx.2021; Mietspiegel 2019 Seite 7: Übersicht über die am 1.9.2018 üblicherweise gezahlten Mieten; Mietspiegel 2021 Seite 7: Übersicht über die am 1.9.2020 üblicherweise gezahlten Mieten).

Der Einwand der Kl., der Mietspiegel 2021 habe dem Gutachter bei Gutachtenerstellung am 23.12.2022 noch nicht vorgelegen, erscheint nicht nachvollziehbar, denn das Impressum des Mietspiegels schließt mit „Berlin, Mai 2021“ und auf der Veröffentlichung der Senatsverwaltung für Stadtentwicklung und Wohnen heißt es am Schluss „Stand 05/2021“.

bb) Aus dem Gutachten geht nicht hervor, ob der Sachverständige geprüft bzw. erfragt hat, ob die Mietverträge Staffelmietvereinbarungen (§ 557a BGB) oder Indexmietvereinbarungen (§ 557b BGB) enthalten.

Es macht für die Frage der nachhaltig, also zukünftig, erzielbaren Miete aber einen Unterschied, ob sich die Miete automatisch erhöht oder der Vermieter eine Erhöhung verlangen muss, und ggf. weiter, ob er sein Verlangen (einfach) mit dem Index des Statistischen Bundesamtes begründen kann oder (schwieriger und streitanfälliger und praktisch den Unwägbarkeiten der Mietspiegelerhebungen unterworfen) auf die ortsübliche Vergleichsmiete beschränkt ist.

Es ist auch nicht angegeben, von wann die jeweiligen Mietverträge sind.

cc) Vor allem begegnet die nicht weiter begründete Annahme des Sachverständigen, (nur) die Mietpreisbremsenmiete sei die nachhaltig erzielbare Miete, erheblichen Bedenken.

aaa) Die Wohnungsmieten in Berlin sind seit Jahren, wie allgemein bekannt, ständigen Steigerungen unterworfen.

Nach dem Wohnungsmarktbericht der Investitionsbank Berlin betrug im Planungsraum […], zu dem das verfahrensgegenständliche Grundstück gehört, die Angebotsmiete in Euro nettokalt pro m2 Wohnfläche: …

Ob vor diesem Hintergrund die nachhaltig, also zukünftig, erzielbare Miete nicht höher als die aktuell vereinbarte Miete anzusetzen ist, mag an dieser Stelle dahingestellt bleiben. Jedenfalls ist die dem Gutachten zugrundeliegende Annahme, die aktuell vereinbarte Miete sei nachhaltig nicht zu erzielen, in besonderer Weise begründungsbedürftig bzw. die gegebene (knappe) Begründung besonders kritisch hinsichtlich ihrer Plausibilität zu hinterfragen.

bbb) § 31 Abs. 2 ImmoWertV sieht für die Bewertung vor, dass sich der Rohertrag aus den bei ordnungsgemäßer Bewirtschaftung und zulässiger Nutzung marktüblich erzielbaren Erträgen ergibt und hierbei die tatsächlichen Erträge zugrunde zu legen sind, wenn sie marktüblich erzielbar sind.

Danach können die tatsächlichen Erträge nur dann unterschritten werden, wenn sie marktüblich nicht erzielbar sind.

Dafür hat der Sachverständige keine tragfähige Begründung gegeben.

ccc) Allein der Hinweis auf die Vorschriften des BGB (§§ 556d bis § 556g BGB, sog. „Mietpreisbremse“) reicht dafür nicht aus.

Soweit in einzelnen Mietverträgen eine Miete über der Mietpreisbremse vereinbart worden ist, wäre diese nur dann nicht marktüblich erzielbar, wenn damit zu rechnen wäre, dass der (aktuelle) Mieter auf Rückzahlung klagt, weil ein Fall des § 556d BGB (ggf. i. V. m. § 556e BGB) vorliegt.

Dafür ist im Gutachten aber nichts dargetan. Nach allgemeiner Lebenserfahrung klagen nur wenige Mieter eine überhöhte Miete zurück. Manchen Mietern sind die mietrechtlichen Regelungen nicht geläufig. Selbst wenn Kenntnis der Vorschriften und der Verdacht auf eine Überhöhung bestehen sollte, entfalten nicht alle Mieter die Initiative, dem auf den Grund zu gehen und ggf. den Rechtsweg zu beschreiten.

In diesem Zusammenhang ist erwähnenswert, dass der Gutachter bei … der … Einheiten davon ausgeht, dass die marktübliche Nettokaltmiete geringer ist als die tatsächliche (vgl. Anlage 5 zur Klageschrift), teils erheblich. Die Kl. hat jedoch nur ein einziges amtsgerichtliches Urteil vorgelegt, durch das der Beigeladene zu einer Rückzahlung überhöhter Miete verurteilt wurde. Weitere, gar erfolgreiche, Rückzahlungsverlangen hat sie nicht substantiiert dargelegt, sondern nur unsubstantiiert behauptet.

Auch dass bei (etwaigen) Neuvermietungen (z. B. bei üblicher Fluktuation) die aktuell vereinbarten Mieten nicht mehr durchsetzbar wären, widerspricht jeder Lebenserfahrung und ist im Gutachten auch nicht behauptet oder gar dargelegt. Im Gegenteil führt eine Neuvermietung in aller Regel zu einer höheren, jedenfalls nicht zu einer niedrigeren Miete. Die insoweit (anscheinend) dem Gutachten zugrundeliegende Annahme, bei Neuvermietung sei nur die Mietpreisbremsenmiete durchsetzbar, erscheint schlechterdings unhaltbar.

ddd) Im Übrigen begegnet auch die Grundannahme, dass die Mietspiegelmiete die ortsübliche Vergleichsmiete sei, im Rahmen einer sachverständigen Begutachtung methodischen Bedenken. Die ortsübliche Vergleichsmiete ist in § 558 Abs. 2 BGB definiert. Zwar wird gemäß § 558d Abs. 3 BGB vermutet, dass die in einem qualifizierten Mietspiegel bezeichneten Entgelte die ortsübliche Vergleichsmiete wiedergeben. Zum einen ist in der zivilprozessualen Rechtsprechung umstritten, ob der Berliner Mietspiegel 2021 die Voraussetzungen eines qualifizierten Mietspiegels erfüllt oder nur als einfacher Mietspiegel zu würdigen ist (vgl. LG Berlin II, Urteil vom 29.4.2024, 65 S 37/23, GE 2024, 643, Juris; AG Lichtenberg, Urteil vom 8.2.2022, 20 C 322/21, WuM 2022, 247, Juris; grundlegend BGH, Urteil vom 21.11.2012, VIII ZR 46/12, NJW 2013, 775, Juris). Zum anderen und vor allem ist die Vermutung des § 558d Abs. 3 BGB gemäß § 292 ZPO widerlegbar.

Vor diesem Hintergrund hätte sich das Gutachten auch damit auseinandersetzen müssen, dass bereits im Haus der Kl. selbst zahlreiche Wohnungen (nämlich …) zu Nettokaltmieten zwischen 11,00 €/m2 und 15,99 €/m2 vermietet sind, laut Gutachten aber die nachhaltig erzielbaren Mietansätze nur zwischen 6,23 €/m2 und 10,58 €/m2 liegen.

eee) Die Plausibilität folgt schließlich auch nicht daraus, dass nur rechtlich zulässige Mieten der Verkehrswertermittlung zugrunde gelegt werden dürften.

Gemäß § 177 Abs. 1 BewG und § 198 Abs. 1 BewG ist der Bewertung der gemeine Wert gemäß § 9 BewG zugrunde zu legen, also der bei einem Verkauf im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbare Preis (§ 9 Abs. 2 BewG).

Zwar hat der BFH bereits vor geraumer Zeit entschieden, dass der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbare Preis im Sinne des BewG der gesetzlich zulässige Preis ist und die gesetzwidrige Umgehung von Preisvorschriften, auch wenn sie einen größeren Umfang annimmt, ein ungewöhnlicher Umstand ist, der auf die Ermittlung des gemeinen Werts keinen Einfluss hat (BFH, Urteil vom 3.4.1964, III 293/61, HFR 1965, 453, Juris).

Dieser Grundsatz hätte allerdings nur Bedeutung, wenn es Preisvorschriften für den Bewertungsgegenstand selbst gäbe. Für diesen (Grundstück mit Mietshaus) gibt es allerdings aktuell keine Preisvorschriften. In Deutschland dürfen Eigentumswohnungen, Einfamilienhäuser, Mietshäuser usw. zu beliebig niedrigen oder hohen Preisen verkauft werden. Es gibt weder öffentlich-rechtliche noch zivilrechtliche Vorschriften, die diesen Markt beschränken. Der Umstand, dass die zulässige Miethöhe gesetzlich begrenzt ist, führt daher nicht von selbst zu einer gesetzlichen Begrenzung des am Markt erzielbaren und zulässigen Grundstückspreises.

Es wäre daher im Rahmen der Bewertung hinzunehmen, falls sich potentielle Käufer bei ihren Erwägungen, welchen Preis sie zu zahlen bereit sind, an den tatsächlich vereinbarten Mieten und nicht an den gemäß den Vorschriften des BGB zur Mietpreisbremse zulässigen Mieten orientieren. Nach der Erfahrung des Senats ist dies wiederum die wirtschaftliche Praxis.

dd) Der Mangel der nicht hinreichenden Darlegung der nachhaltig erzielbaren Miete ist auch nicht aus dem Gutachten herausrechenbar, denn die Behebung würde eigene Berechnungen und Wertungen erfordern, und führt daher zur Verwerfung des Gutachtens insgesamt.

c) Ergänzend sei noch auf folgende weitere Mängel des Gutachtens hingewiesen:

aa) Es ist nicht offensichtlich, dass eine Wärmedämmung „fehlt“, denn der Primärenergieverbrauch (Seite 15 des Gutachtens) ist nicht sehr hoch.

Laut Gutachten Seite 15 liegt ein Energieausweis vor. Danach beträgt der Primärenergieverbrauch … kWh/( m2*a). Ein solcher führt laut Mietspiegel 2021, Kasten Seite 19, sogar zu einem wohnwerterhöhenden Merkmal (rechte Seite des Kastens, Verbrauchswert kleiner als 120 kWh/(m2*a)).

Laut Gutachten Seite 17 oben gibt es allerdings für Warmwasser überwiegend Elektro-Durchlauferhitzer und Elektro-Boiler, mithin eine dezentrale Warmwasserversorgung. Daher sind auf die ausgewiesenen Primärenergieverbrauchswerte gemäß der Erläuterung im Kasten des Mietspiegels 20 kWh/(m2*a) aufzuschlagen, also … kWh/(m2*a) zugrunde zu legen. Dies gibt dann zwar kein wohnwerterhöhendes Merkmal mehr (nicht kleiner als 120 kWh/(m2*a)), aber auch kein wohnwertminderndes Merkmal (nicht größer als 155 kWh/(m2*a)).

Das Fehlen einer Wärmedämmung wird vom Gutachter, soweit ersichtlich, schlichtweg ohne nähere Ausführungen behauptet.

bb) Es erfolgt im Gutachten eine pauschale Schätzung von Bauschäden, die ebenfalls nicht näher erläutert sind, v. a. ist aber nicht dargelegt, wie sich die Schäden auf den Wert auswirken. Mit pauschaler Schätzung dürften vermutlich die Kosten der Schadensbeseitigung gemeint sein. Diese wirken sich aber nicht linear auf den Verkehrswert aus (vgl. FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 10.6.2015 3 K 3248/11, EFG 2015, 1596, Juris, und BFH, Urteil vom 24.10.2017 II R 40/15, BFH/NV 2018, 354, Juris). Bei einem Gebäudegrundstück mit einem Wert (vor Abzug der Nießbrauchsbelastungen) in Höhe von … Mio. €, Baujahr …, könnten Bauschäden in Höhe von 30.000 € möglicherweise für den Verkehrswert schlicht unbeachtlich sein.

III. 1. Die Revision wird zugelassen wegen grundsätzlicher Bedeutung, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Zum einen ist klärungswürdig und klärungsbedürftig die in vielen Fällen entscheidungserhebliche Frage, ob bei der typisierten Bewertung bei der Bestimmung des Bodenrichtwerts die tatsächliche Bebauung oder die laut Bebauungsplan maximal zulässige Bebauung zugrunde zu legen ist (vgl. bereits das Revisionsverfahren II R 7/24). Weiter ist klärungsbedürftig die ebenfalls in vielen Fällen relevante Frage, ob im Rahmen des Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts gemäß § 198 BewG auch nach Inkrafttreten des GrStRefUG für Bewertungsstichtage bis 22.7.2021 nur mit Gutachten öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts geführt werden kann.

Falls der BFH die letztgenannte Frage anders beantworten sollte als der erkennende Senat, ergäben sich weitere klärungswürdige Fragen, insbesondere ob Sachverständigengutachten bei der Bestimmung des Bodenrichtwerts erwägen und prüfen müssen, welche GFZ realisierbar ist und ob etwaige limitierende Festsetzungen im Bebauungsplan im Einzelfall funktionslos geworden sind.

Außerdem weicht der Senat von dem Urteil des FG München 7.2.2024, 4 K 1385/23, EFG 2024, 634, Juris (Revision anhängig BFH II R 7/24), ab, was die Revisionszulassung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 2 FGO erfordert.

2.a) Die Kostenentscheidung folgt, soweit das FA im Laufe des Gerichtsverfahrens abgeholfen hat, aus § 138 Abs. 2 FGO, da die Abhilfe nicht auf nachträglich vorgelegten Unterlagen, § 137 Satz 1 FGO, sondern auf einer geänderten Rechtsansicht beruht.

Soweit streitig entschieden wurde, ergibt sich die Kostenfolge aus dem Unterliegen der Kl., § 135 Abs. 1 FGO.

b) Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit fußt auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.

Revision eingelegt zum Aktenzeichen BFH II R 7/25

Die tatsächliche Bebauung eines Grundstücks, welche hinsichtlich des Maßes der baulichen Nutzung über dasjenige des Bodenrichtwertgrundstücks hinausgeht, indiziert die mögliche bauliche Nutzung. Bei der Ableitung des Bodenwertes aus dem Bodenrichtwert mittels der durch den Gutachterausschuss veröffentlichten Umrechnungskoeffizienten ist daher die tatsächliche und nicht die planungsrechtliche zulässige Nutzung zugrunde zu legen.

Gutachten

Der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts gemäß § 198 BewG ist trotz Änderung der Vorschrift durch das GrStRefUG für Bewertungsstichtage bis zum 22. Juli 2021 nur durch Gutachten öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger möglich; Gutachten von nur gemäß DIN EN ISO/IEC 17024 zertifizierten Sachverständigen reichen nur für spätere Bewertungsstichtage aus.

Im Jahre 2021 schenkte der Beigeladene der Klägerin ein Grundstück in Berlin, das mit einem Wohn- und Geschäftshaus bebaut ist. Das Haus wird überwiegend zu Wohnzwecken genutzt.

Der Gutachterausschuss für Grundstückswerte hat für die Bodenrichtwertzone, in der das Grundstück liegt, zum 1. Januar 2021 einen Bodenrichtwert von x Euro/m2 ermittelt und hierzu angegeben „Wohngebiet, gebietstypische GFZ 2,50, baureifes Land, beitragsfrei nach BauGB“. Die tatsächliche GFZ des streitigen Grundstücks beträgt 4,16. Nach dem Bebauungsplan beträgt die zulässige GFZ 1,5 (Baunutzungsplan für Westberlin vom 11. März 1958 in der Fassung vom 28. Dezember 1969, übergeleiteter Bebauungsplan gem. § 30 Abs. 2 BauGB aufgrund der planungsrechtlichen Vorschriften der Bauordnung von Berlin vom 21. November 1958).

Um den Einfluss der baulichen Nutzung auf den Bodenwert berücksichtigen zu können, hat der Gutachterausschuss folgende Umrechnungskoeffizienten veröffentlicht:

GFZ 2,5 Umrechnungskoeffizient 1,2003

GFZ 1,5 Umrechnungskoeffizient 0,7748

GFZ 4,1 Umrechnungskoeffizient 1,6734

GFZ 4,2 Umrechnungskoeffizient 1,6945.

Auf die Aufforderung des Finanzamts gab die Klägerin am 18. August 2021 eine Feststellungserklärung ab. Darin gab sie als Grundbesitzwert den reinen Bodenwert an, da die Bodenwertverzinsung den Grundstücksreinertrag übersteige. Die übliche Miete betrage nur 7,00 €/m2, während die tatsächliche Miete 8,50 €/m2 betrage. Da die tatsächliche Miete die ortsübliche Miete um mehr als 20 % übersteige, sei gem. § 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG die übliche Miete anzusetzen. Abzüglich der Bewirtschaftungskosten in Höhe von 27 % ergebe sich ein Grundstücksreinertrag von X Euro. Aufgrund des Liegenschaftszinses von 5,0 % ergebe sich eine Bodenwertverzinsung, die den Grundstücksreinertrag übersteige, sodass der Gebäudereinertrag 0 € betrage.

Mit Bescheid vom 3.9.2021 stellte das Finanzamt einen Grundbesitzwert von X € fest. Zur Erläuterung führte es aus, die tatsächliche GFZ des streitigen Grundstücks betrage 4,1666. Entsprechend den Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschuss sei der Bodenrichtwert somit mit folgendem Faktor umzurechnen: Bodenrichtwert: 1,20 x 1,68.

Da die eingereichte Erklärung keine Einzelaufstellung der Mieten enthalte, könne die Marktüblichkeit der Mieten nicht geprüft werden. Der vom Gutachterausschuss veröffentlichte Liegenschaftszins betrage 1,17 %, woraus sich ein Vervielfältiger von 18,52 ergebe.

Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein und trug vor, für den Bodenrichtwert sei nicht die tatsächliche, sondern die zulässige Bebauung maßgeblich. Geeignete Liegenschaftszinssätze lägen aufgrund der Pandemie nicht vor, sodass auf den gesetzlichen Liegenschaftszinssatz von 5,50 % zurückgegriffen werden müsse.

Im Laufe des Einspruchsverfahrens hat die Klägerin dem Finanzamt das Gutachten eines Sachverständigen eingereicht, nach dem der Verkehrswert des Grundstücks – unter Berücksichtigung des Nießbrauchs – 3.590.000 € beträgt. Dabei hat der Gutachter das Grundstück im Ertragswertverfahren bewertet. Bei Ermittlung des Bodenwertes rechnete er von der GFZ für das Bodenrichtwertgrundstück von 2,5 auf die planungsrechtlich zulässige GFZ von 1,5 entsprechend dem Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses mit dem Faktor 0,7748 (Umrechnungskoeffizient für 2,5)/1,2003 (Umrechnungskoeffizient für 4,1) = 0,6455 um und ermittelte so einen Bodenwert von X €/m2.

Bei der Ermittlung des Gebäudeertragswertes legte der Gutachter für die Wohnungen nicht die tatsächlich vereinbarte, sondern die marktübliche Miete zugrunde, die er auf der Grundlage des Mietspiegels und unter Berücksichtigung der §§ 556d bis 556g BGB ermittelte.

Von dem marktangepassten vorläufigen Ertragswert von 7.748.890 € machte der Gutachter Abschläge wegen fehlender Wärmedämmung, Bauschäden, die er pauschal schätzte, und den Nießbrauchsrechten von insgesamt 480.000 €.

Mit seiner Einspruchsentscheidung wies das Finanzamt den Einspruch zurück. Bei Ermittlung des Bodenwertes sei nicht auf die Bebaubarkeit nach dem Bebauungsplan, sondern auf die tatsächliche Bebauung abzustellen. Im Übrigen sei die GFZ nach der Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte funktionslos geworden.

Hiergegen hat die Klägerin fristgemäß Klage erhoben. Während des Klageverfahrens hat das Finanzamt den angefochtenen Bescheid geändert und als Liegenschaftszinssatz statt 1,17 % nunmehr 2,23 % angesetzt.

Auf den Hinweis des Gerichts, dass dem Gutachter die notwendige Qualifikation fehlen könnte, hat die Klägerin darauf hingewiesen, dass der Gutachter Mitglied im Gutachterausschuss für Grundstückswerte der Stadt O. sei.

Im Hinblick auf die Frage, welche GFZ zugrunde zu legen sei, hat die Klägerin vorgetragen: Im Falle eines Brandes und einer notwendigen Neubebauung bestünde kein Bestandsschutz. In der Umgebung des zu bewertenden Grundstücks sei die Bebauung weniger dicht als auf dem streitigen Grundstück. Dies könne man schon daraus ersehen, dass der Gutachterausschuss eine gebietstypische GFZ von 2,5 angenommen habe. Bei anderen Objekten im Baublock des Bewertungsobjekts liege die GFZ zwischen 2,5 und 3,0. Bei einer Neubebauung wäre daher allenfalls eine Bebauung mit einer GFZ von 3,0 erzielbar.

Die Mieten dürften nur in der zivilrechtlich zulässigen Höhe angesetzt werden. Denn jeder Mieter könne gerichtlich eine Herabsetzung der Miete durchsetzen. Dies würde auch ein Käufer des Grundstücks bei Bemessung des Kaufpreises berücksichtigen.

Das Gericht hat die Klage abgewiesen und zur Begründung folgendes ausgeführt:

Da etwa 85 % der Wohn- und Nutzfläche des Gebäudes Wohnzwecken dienen, handelt es sich um ein Mietwohngrundstück, das im Ertragswertverfahren zu bewerten ist (§ 182 Abs. 3 Nr. 1 BewG).

Bei Ermittlung des Bodenwertes ist die tatsächliche bauliche Ausnutzung des Grundstücks maßgeblich. Nach den Ausführungen des Gutachterausschusses in seinen Erläuterungen beeinflusst eine von der zulässigen Geschossflächenzahl abweichende realisierbare Geschossflächenzahl den Baulandwert in Gebieten der geschlossenen Bauweise. Danach kommt es aus Rechtsgründen auf die realisierbare GFZ an (Vgl. FG Berlin-Brandenburg, Urt. v. 7. Dezember 2022, Az. 3 K 3006/20, EFG 2023, S. 1370, Revision II R 3/23, als unzulässig verworfen, und FG Berlin Brandenburg, Urt. v. 24. April 2024, Az. 3 K 3188/21, DStZ 2024, S. 509, anderer Ansicht FG München, Urt. v. 7. Februar 2024, Az. 4 K 1385/23, EFG 2024, S. 634, Revision anhängig, Az. II R 7/24).

Das Gericht ist in tatsächlicher Hinsicht davon überzeugt, dass auf dem im Streit befindlichen Grundstück ein Neubau im Umfang der tatsächlichen Bebauung realisierbar wäre, wenn es unbebaut wäre. Die tatsächliche Bebauung eines Grundstücks stellt ein starkes Indiz für seine Bebaubarkeit dar. Ein Gebäude, das kein Schwarzbau ist, genießt Bestandsschutz. Würde ein Käufer ein bestehendes, nutzbares Gebäude aus freien Stücken abreißen, um einen Neubau zu errichten, würde er mit der Baubehörde verhandeln, um wieder eine vergleichbare bauliche Ausnutzung zu erreichen. Es erscheint in der Berliner Innenstadt aller Erfahrung nach unwahrscheinlich, dass die Baubehörde in einem solchen Fall darauf bestehen würde, dass der Ersatzbau statt der gleichen GFZ wie der bestehende, abzureißende Bau nur noch die GFZ des Bebauungsplanes erreichen darf, obwohl der gesamte Block beziehungsweise der weitere Bereich um diesen sehr viel stärker baulich genutzt ist. Denn mit einem Neubau nur nach der festgesetzten GFZ würde ein Fremdkörper geschaffen. Hinzu kommt die Wohnungsnot in der Berliner Innenstadt und der daraus folgende politische Wille, möglichst Wohnraum zu schaffen. Die Beschränkung eines Neubaus auf die im Plan festgesetzte GFZ ist daher zumindest in der Berliner Innenstadt nur hypothetisch.

Ergänzend ist die Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte zu Funktionslosigkeit von Festsetzungen in Bebauungsplänen einzubeziehen. Das Gericht verweist insbesondere auf die neuere Rechtsprechung des 10. Senats des OVG Berlin-Brandenburg vom 22. Februar 2023, Az. 10 B 15.18, GE 2023, S. 552 und hierzu BVerwG, Urt. v. 24. April 2024, Az. 4 C 2/23, NVwZ 2024, S. 1419; außerdem die schon verfestigte Rechtsprechung des 2. Senats des OVG Berlin-Brandenburg , Urt. v. 15. September 2020, Az. 2 B 10.17, GE 2020, S. 1259 sowie vom 15. September 2020, Az. 2 B 10.17, GE 2020, S. 1259.

Zwar muss die Funktionslosigkeit der GFZ in jedem Einzelfall geprüft werden. Dem Senat ist jedoch aus eigener Anschauung bekannt, dass in dem hier zur Beurteilung stehenden Planungsbezirk hohe GFZ wie die des zu beurteilenden Grundstücks durchweg verfestigt sind. Bemühungen, des Bezirksamts, den Istzustand dem Plan auch nur anzunähern, sind in dem Planungsbezirk nicht ersichtlich.

Auch die Ermittlung des Gebäudeertrags durch den Beklagten ist nicht zu beanstanden.

Die Ermittlung des Gebäudeertragswerts basiert auf den Rohertrag. Dieser wird grundsätzlich durch die vertraglich vereinbarte jährliche Nettokaltmiete gebildet (§ 186 Abs. 1 Satz 1 BewG). Weicht diese um mehr als 20% von der üblichen Miete ab, ist stattdessen die übliche Miete anzusetzen (§ 186 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG). Dabei ist nach der Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) auf den Ober- bzw. Unterwert des Mietspiegels abzustellen (BFH, Urt. v. 5. Dezember 2019. Az. II R 41/16, BFH/NV 2020, S. 796). Übereinstimmend sind die Klägerin und der Beklagte zuletzt davon ausgegangen, dass bei den Einheiten XXX die ortsübliche Vergleichsmiete anzusetzen ist, weil in diesen Fällen die vereinbarte Miete den Mietspiegeloberwert um mehr als 20 % überschreitet. Bei den anderen Einheiten ist hingegen die tatsächliche Miete anzusetzen.

Bei den Einheiten, für die die ortsübliche Miete anzusetzen ist, kann die Merkmalgruppe 5 „Wohnumfeld“ nicht wohnwertmindernd berücksichtigt werden. Das Merkmal „Lage in stark vernachlässigter Umgebung“ ist nicht gegeben. Die starke Vernachlässigung muss nach der Rechtsprechung der Zivilgerichte ein Maß erreichen, das über dem Durchschnitt liegt. Für eine starke Vernachlässigung reichen daher weder Müllablagerungen noch Graffiti an Fassaden oder Rollläden aus, da diese in Berlin verbreitet sind. Außerdem kommt es nicht auf das Erscheinungsbild der Bewohner, sondern der Gebäude an. Voraussetzung ist, dass dringende Erhaltungsmaßnahmen über einen längeren Zeitraum unterlassen worden sind.

Das von der Klägerin zum Nachweis des geringeren gemeinen Werts (§ 198 BewG) eingereichte Gutachten kann nicht berücksichtigt werden, da der Gutachter nicht über die erforderliche Qualifikation verfügt. Für Bewertungsstichtage bis zum 22. Juli 2021 sind nur Gutachten öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger geeignet (BFH, Urt. v. 5. Dezember 2019, II R 9/18, BFH/NV 2020, 949). Zwar hat der Gesetzgeber die Vorschrift des § 198 BewG durch das Gesetz zur erleichterten Umsetzung der Reform der Grundsteuer und Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetz) vom 16. Juli 2021 (BGBl. I S. 2931) geändert und dahingehend ergänzt, dass auch Gutachten von Personen, die von einer nach DIN EN ISO/IEC 17024 akkreditierten Stelle als Sachverständige oder Gutachter für die Wertermittlung von Grundstücken bestellt oder zertifiziert worden sind, anerkannt werden. Die Neuregelung gilt jedoch nach der Anwendungsvorschrift des § 265 Abs. 12 BewG nur für Bewertungsstichtage nach dem 22. Juli 2021. Zwar mutet es merkwürdig an, in bestimmter Weise zertifizierten Sachverständigen, denen vom Gesetzgeber für spätere Bewertungsstichtage die fachliche und persönliche Kompetenz ausdrücklich zuerkannt worden ist, für frühere Bewertungsstichtage die Kompetenz abzusprechen. Für die stichtagsbezogene Anwendung der Regelung sprechen jedoch nicht nur der insofern eindeutige Wortlaut der Vorschrift, die sich ausdrücklich auch auf die Regelung des § 198 BewG bezieht, sondern insbesondere die Gesetzgebungshistorie. Nach dem ursprünglichen Gesetzesentwurf der Bundesregierung (Bundestagsdrucksache 19/28902, Seite 22) sollte die Neuregelung sofort in Kraft treten und damit auch auf alle offenen Fälle anzuwenden sein. Denn der ursprüngliche Gesetzesentwurf enthielt die Anwendungsregelung des § 265 Abs. 12 BewG nicht, so dass sämtliche Neuregelungen in den §§ 177-198 BewG sofort anzuwenden gewesen wären. Die Anwendungsregelung des § 265 Abs. 12 BewG ist erst aufgrund einer Änderung der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses des Bundestages in das Gesetz aufgenommen worden (Bundestagsdrucksache 19/30489, Seiten 8/9, Begründung Seite 23). Diese Änderung beruht auf einer Empfehlung des Bundesratsausschüsse für Finanzen und für Städtebau (Bundesratsdrucksache 273/1/21, Seite 1, Begründung, Seite 2). In beiden Begründungen heißt es, dass § 265 Abs. 12 BewG bestimmt, dass die Änderung der einzeln aufgeführten Vorschriften „auf Bewertungsstichtage ab dem Inkrafttreten der Änderung anzuwenden sind“. Hier ist auch die Vorschrift des § 198 BewG mit sämtlichen Absätzen aufgeführt.

Daraus ergibt sich, dass eine Wirkung der Änderung sämtlicher Vorschriften nur für die Zukunft gewollt war.

Die Anwendungsregelung des § 265 Abs. 12 BewG ergibt auch im Hinblick auf die Vorschrift des § 198 BewG durchaus einen Sinn, weil es sich bei der Änderung des § 198 BewG nicht lediglich um eine Klarstellung der bisherigen Rechtslage handelt, sondern um eine Änderung. Vor Änderung des § 198 BewG hatte die Finanzverwaltung die Auffassung vertreten, dass jedes Sachverständigengutachten unabhängig von der Qualifikation des Gutachters zu würdigen und dem Gutachten bei Plausibilität zu folgen sei. (ErbStR 2011, R B 198 Abs. 3 sowie die gleichlautenden erlasse der Länder vom 19. Februar 2014, BStBl. I 2014, S. 808). Die Erweiterung des §198 BewG stellt daher im Verhältnis zu der Rechtsprechung des BFH eine Erweiterung (auf zertifizierte Gutachter) und gegenüber der der Verwaltungsauffassung eine Einschränkung dar, weil danach nur öffentlich bestellte oder zertifizierte Gutachter anzuerkennen sind.

Unabhängig von der Qualifikation des Gutachters ist das von ihm vorgelegt Gutachten auch deshalb nicht geeignet, einen niedrigeren gemeinen Wert nachzuweisen, weil es inhaltliche Mängel aufweist, die auch nicht herausgerechnet werden können. Bei der Bestimmung des Bodenwertes und Anwendung der Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses hätte der Sachverständige nicht einfach die im Bebauungsplan festgesetzte GFZ zugrunde legen dürfen, sondern im Erwägung ziehen müssen, ob und inwieweit für die realisierbare GFZ die tatsächliche Bebauung von Bedeutung ist. Das Fehlen jeglicher Erwägungen hierzu macht das Ergebnis unplausibel.

Auch die nachhaltig erzielbare Miete ist von dem Gutachter nicht plausibel dargelegt worden. Denn der Gutachter geht davon aus, dass nur die nach der Mietpreisbremse zulässige Miete nachhaltig erzielbar sei. Soweit in den einzelnen Mietverträgen eine Miete vereinbart ist, die über der Mietpreisbremse liegt, wäre diese aber nur dann nicht nachhaltig erzielbar, wenn damit zu rechnen ist, dass der der aktuelle Mieter auf Rückzahlung klagt. Die Klägerin hat jedoch nur ein einziges amtsgerichtliches Urteil vorgelegt, durch das der Beigeladene zu einer Rückzahlung überhöhter Miete verurteilt wurde. Weitere Rückzahlungsverlangen hat sie nicht substantiiert dargelegt. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung klagen aber nur wenige Mieter gegen eine überhöhte Miete. Auch die dem Gutachten offenbar zugrundeliegende Ansicht, bei einer Neuvermietung sei nur die nach der Mietpreisbremse zulässige Miete erzielbar, ist unhaltbar. Denn eine Neuvermietung führt in der Regel zu einer höheren und nicht zu einer niedrigeren Miete.

Zwar hat der BFH entschieden, dass der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbare Preis i.S. des BewG der gesetzlich zulässige Preis ist und die gesetzwidrige Umgehung von Preisvorschriften ein ungewöhnlicher Umstand ist, der auf die Ermittlung des gemeinen Werts keinen Einfluss hat (BFH, Urt. v. 3.4.1964, III R 293/61, HFR 1965, 453).

Dies gilt jedoch nur für solche Preisvorschriften, die für den Bewertungsgegenstand selbst gelten. Für Kaufpreise von Grundstücken gibt es in Deutschland jedoch keine Preisvorschriften. Dass die Höhe der Mieten rechtlich begrenzt ist, führt nicht zu einer gesetzlichen Begrenzung der am Markt erzielbaren und zulässigen Grundstückspreise. Nach der Erfahrung des Senats ist es wirtschaftliche Praxis, dass sich Käufer bei Kalkulation des Kaufpreises, den sie zu zahlen bereit sind, an den tatsächlich vereinbarten und nicht an den preisrechtlich zulässigen Mieten orientieren. Dies ist im Rahmen der Bewertung eines Grundstücks hinzunehmen.

Schließlich weist das Gericht noch auf folgende Mängel des Gutachtens hin:

Es ist nicht offensichtlich, dass eine Wärmedämmung fehlt, weil der Primärenergieverbrauch nach dem Energieausweis nicht sehr hoch ist. Bauschäden werden lediglich pauschal behauptet, ohne zu prüfen, ob diese sich auf einen Kaufpreis auswirken würden.

Die Revision hat das Gericht zugelassen, weil klärungsbedürftig ist, ob bei Bestimmung des Bodenrichtwertes die tatsächliche oder die laut Bebauungsplan maximal zulässige Bebauung zugrunde zu legen ist (vgl. dazu bereits II R 7/24). Außerdem ist klärungsbedürftig, ob der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts gem. § 198 BewG auch nach Inkrafttreten des GrStRefUG für Bewertungsstichtage bis zum 22.7.2021 nur mit Gutachten öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger geführt werden kann.

Nach Ansicht des Senats ist bei Anpassung des Bodenrichtwertes nach den Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses nicht die laut Bebauungsplan maximal zulässige Bebauung zugrunde zu legen, sondern die tatsächliche bauliche Ausnutzung des Grundstücks. Zur Begründung erklärt der Senat, dass er in tatsächlicher Hinsicht überzeugt sei, dass bei einer gedachten Neubebauung des Grundstücks wieder eine gleiche bauliche Ausnutzung erreicht werden könnte. Die Beschränkung eines Neubaus auf die im Plan festgesetzte GFZ sei zumindest in der Berliner Innenstadt wegen des Wohnungsmangels nur hypothetisch.

Außerdem verweist der 16. Senat auf die Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte zur Funktionslosigkeit von Bebauungsplänen in Berlin. Zwar erkennt der Senat an, dass die Funktionslosigkeit in jedem Einzelfall geprüft werden müsste. Hierzu erklärt der Senat jedoch, ihm sei aus eigener Anschauung bekannt, dass sich die hohe GFZ wie die des streitgegenständlichen Grundstücks in dem betreffenden Planungsbezirk verfestigt hat.

Wie die Mitglieder des Senats diese Erkenntnisse gewonnen haben und worauf die Anschauung des Senats beruht, wird im Urteil leider nicht offengelegt. Möglicherweise ist diese „Anschauung“ auch nicht sehr exakt. Da der Gutachterausschuss für die Bodenrichtwertzone eine typische GFZ von 2,5 angegeben hat, kann man nicht ohne Weiters davon ausgehen, dass in der Umgebung eine Bebauung mit einer GFZ von 4,16 typisch ist. Möglicherweise wäre bei einer Neubebauung daher auch nur eine GFZ von 3,0 erreichbar, wie die Klägerin vorträgt.

Zumindest hätte das Gericht der Klägerin die Möglichkeit geben müssen, zu der „Anschauung“ des Senats Stellung zu nehmen. Die tatsächliche Bebauung mag zwar ein Indiz für die Bebaubarkeit sein, ein Indiz ist aber keine Vermutung, die von der Klägerin widerlegt werden müsste.

Bei Ermittlung des Gebäudeertragswerts will die Klägerin nur die mietpreisrechtlich zulässigen Mieten berücksichtigen. Denn ein potenzieller Käufer würde berücksichtigen, dass die überhöhten Mieten insoweit unsicher sind und die Mieter jederzeit eine Herabsetzung der Miete verlangen könnten. Dem ist der Senat nicht gefolgt, weil er meint, nach der allgemeinen Lebenserfahrung würden nur wenige Mieter wegen einer überhöhten Miete klagen. Offen bleibt, woher der Senat diese Erfahrung hat und ob diese repräsentativ ist. M.E. ist zu erwarten, dass bei Fortdauer der Mietpreisbremse immer mehr Mieter die Höhe der Miete rügen werden und diese in Zukunft vielleicht sogar durch eine Behörde überprüft wird.

Außerdem beruft sich der Senat darauf, dass sich nach seiner Erfahrung Käufer bei der Erwägung, welchen Kaufpreis sie zu zahlen bereit sind, an den tatsächlich vereinbarten und nicht an den nach der Mietpreisbremse zulässigen Mieten orientieren. Woher der Senat diese Erfahrung hat, bleibt ebenfalls offen. Nach meiner persönlichen Erfahrung prüfen Investoren sehr wohl, ob die vom Verkäufer vereinbarten Mieten rechtlich zulässig sind, und berücksichtigen dies bei Bemessung des Kaufpreises. Wie der Bundesgerichtshof (BGH) mit Urteil vom 1. Februar 2013 (Az. V ZR 72/11) entschieden hat, muss der Verkäufer den Käufer sogar ungefragt über besondere Umstände aufklären, wenn diese ein falsches Bild über die Mieteinnahmen und die Ertragsfähigkeit des Grundbesitzes vermitteln.

Die Frage, wie eine Immobilie im Ertragswertverfahren zu bewerten ist, wenn die vereinbarten Mieten überhöht sind und gegen die Mietpreisbremse verstoßen, kann man mit dem Problem der Bewertung von Schwarzbauten vergleichen. Da eine rechtswidrige Ausgangsmiete auch durch einen späteren allgemeinen Anstieg der Bestandsmieten nicht geheilt wird, entspricht eine solche Miete einem nicht genehmigungsfähigen Schwarzbau. Zwar wird das Thema „Schwarzbau“ in der ImmoWertV nicht ausdrücklich erwähnt, unstreitig ist aber, dass unerlaubte Bauausführungen grundsätzlich zu einer Wertminderung führen und ein Bewertungsabschlag vorgenommen werden muss.

Die Entscheidung, dass Gutachten von Personen, die „nur“ von einer nach DIN EN ISO/IEC 17024 akkreditierten Stelle als Sachverständige oder Gutachter für die Wertermittlung von Grundstücken bestellt oder zertifiziert worden sind, die Voraussetzungen des § 198 BewG nur für Bewertungsstichtage nach dem 22. Juli 2021 erfüllen, entspricht zwar dem Wortlaut des Gesetzes. Ob dies dem Sinn und Zweck des Gesetzes entspricht, halte ich aber für fraglich. Aus der Historie der Gesetzgebung kann man hierfür m. E. jedenfalls nichts ableiten, weil nicht ersichtlich ist, warum der Bundesrat wünschte, dass auch die Neuregelung des § 198 BewG erst für Bewertungsstichtage nach dem 22. Juli 2021 und nicht mit sofortiger Wirkung in Kraft tritt.